Многие сельхозорганизации выдают работникам займы, часто бывает, что они беспроцентные – для поддержания. С начала 2024 г. матвыгода по всем займам, в том числе выданным в прошлые годы, облагается НДФЛ по тем же правилам, которые действовали до введенного на 2021—2023 гг. моратория. Но обстоятельства с тех пор значительно изменились. В разы выросла ключевая ставка ЦБ. Кто-то из физлиц-заемщиков был мобилизован или служит по контракту, кто-то уволился/вышел из состава участников организации. Следует ли исчислять налог по таким займам и отражать это в 6-НДФЛ? Давайте разбираться.

Как рассчитать НДФЛ с материальной выгоды

Разберем самый распространенный случай, когда сотрудник получил материальную выгоду по договору займа от работодателя.

Чтобы образовалась материальная выгода, займ должен быть беспроцентным или с процентной ставкой, которая меньше ⅔ ставки ЦБ на дату получения дохода.

Материальная выгода от экономии на процентах возникает в конце каждого месяца в течение срока кредитования. НДФЛ с выгоды рассчитывается отдельно от остальных доходов по каждой начисленной заемщику сумме.

По рублевым займам расчет налога выполняется по следующему алгоритму: из суммы процентов, рассчитанной исходя из 2/3 ставки рефинансирования Банка России, нужно вычесть размер процентов, рассчитанных по ставке в договоре. Положительная разница является доходом физического лица и облагается НДФЛ.

По рублевым беспроцентным займам формула расчета НДФЛ будет следующая: НДФЛ = сумма займа * 2/3 ставки ЦБ * количество дней пользования займом (за месяц) / 365 (366) дней * ставку налога.

По какой налоговой ставке начисляется НДФЛ с материальной выгоды

Налоговая ставка, применяемая к доходам от экономии на процентных платежах, зависит от статуса получателя.

Согласно пунктам 2 и 3 статьи 224 НК налоговый резидент РФ обязан заплатить НДФЛ по ставке 35 %, а физическое лицо, имеющее статус нерезидента, перечислит в бюджет 30% от величины полученного дохода.

Налоговые обязательства перед бюджетом погашаются в общие сроки: в зависимости от даты исчисления и удержания налога из суммы доходов, выплаченных в денежной форме.

Начислять ли НДФЛ, если работник уже уволился

К примеру, в 2019 г. организация выдала работнику заем под 7 %. Тогда это было больше 2/3 ключевой ставки ЦБ и никакой матвыгоды у работника не было. Материальная выгода за 2021—2023 гг. от НДФЛ освобождена.

В 2024 г. срок займа еще не истек. Ставка 7 % теперь уже меньше 2/3 ключевой ставки ЦБ (16 %). Однако в 2023 г. работник уволился. Обязаны ли мы в 2024 г. исчислять НДФЛ с матвыгоды по займу, учитывая, что трудовых отношений сейчас уже нет?

Давайте разбираться. Действительно, в 2024 г. из-за роста ключевой ставки под НДФЛ с матвыгоды подпали и те займы, которые в прошлые годы были выданы работникам под рыночные на тот момент проценты. Из-за этого некоторые организации даже стали в 2024 г. выплачивать таким работникам компенсацию в сумме возникшего налога.

Последний раз Центробанк поднимал ключевую ставку в декабре прошлого года. Последнее решение по ставке было принято на заседании Совета директоров ЦБ, которое состоялось 7 июня 2024 года и ставка была оставлена на том же уровне 16 процентов.

Вероятнее всего, скоро эта проблема будет решена. В Госдуму ЗС РФ внесен правительственный законопроект с изменениями в НК, в котором есть и поправка в подп. 1 п. 2 ст. 212 НК. Она предполагает, что при определении матвыгоды за месяц следует:

•сравнить значения ключевой ставки ЦБ на последний день этого месяца и на дату выдачи займа;

•исходя из 2/3 от меньшего из значений посчитать сумму процентов по займу за этот месяц;

•сравнить результат с суммой процентов за месяц по условиям договора. Если они меньше, то разница — облагаемая НДФЛ матвыгода; если больше — облагаемой матвыгоды за этот месяц нет.

Таким образом, сам по себе рост ключевой ставки ЦБ не будет приводить к появлению облагаемой матвыгоды, если ее не было на момент выдачи займа. Предполагается, что эта поправка вступит в силу через месяц после того, как закон пройдет все стадии рассмотрения и будет официально опубликован. Ее действие распространят на доходы в виде матвыгоды, полученные начиная с 1 января 2024 г.

Однако сейчас это все пока на стадии законопроекта и действует старый порядок.

Кроме того, после принятия поправки все равно останется вопрос о том, следует ли начислять с возникающей матвыгоды НДФЛ, если работник уже уволен.

Напрямую об этом в НК РФ не сказано. Формулировка такая: матвыгода, полученная от экономии на процентах, признается доходом, если заем получен от фирмы или ИП, с которыми человек состоит в трудовых отношениях. Здесь в увязке с получением матвыгоды (то есть на последнее число очередного месяца) использовано настоящее время: сказано «состоит» (а не «состоял» на момент выдачи займа). И можно сделать вывод, что если на очередную дату получения дохода в виде матвыгоды нет трудовых отношений, то облагаемого дохода не возникает. Вместе с тем в 2022 г. Минфин разъяснял, что материальная выгода признается облагаемым доходом и после прекращения трудовых отношений. Писем по сложившейся в 2024 г. ситуации не обнародовано. Но многие специалисты отмечают следующее.

Если на момент выдачи физлицу займа оно состояло в трудовых отношениях с организацией (ИП), то в 2024 г., несмотря на состоявшееся увольнение, материальная выгода считается облагаемым доходом и заимодавец должен исчислять с него НДФЛ. В абз. 7, 8 подп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ нет прямого указания на то, что условие о наличии трудовых отношений в целях исчисления налога с дохода в виде материальной выгоды должно выполняться именно на дату фактического получения дохода (последний день каждого месяца по месяц погашения займа включительно). Как нет такого указания и по условию о наличии взаимозависимости — по нему аналогичный подход: если оно выполняется на дату выдачи займа, то матвыгода признается облагаемым доходом в течение всего срока, на который он предоставлен.

В соответствии с этим подходом в 2024 г.:

- организация должна исчислять и показывать в расчете 6-НДФЛ налог с матвыгоды бывшего работника;

- поскольку удерживать его не из чего, по окончании года следует не позднее 25 февраля сообщить ИФНС и заемщику о невозможности удержания. То есть отразить доход и налог (как исчисленный и неудержанный) в отдельном разделе 2 расчета 6-НДФЛ и в прилагаемой к годовому расчету справке о доходах физлица, такую же справку выдать заемщику. Потом инспекция пришлет ему уведомление на уплату этой суммы;

- если этого не сделать, будет штраф за недостоверные сведения в НДФЛ-отчетности: для организации — 500 руб., для руководителя — от 300 до 500 руб.

Справка

Матвыгода по займам признается доходом физлица при наличии хотя бы одного обстоятельства:

- заем получен от организации (ИП), которая является его взаимозависимым лицом или работодателем;

- экономия на процентах — это фактически матпомощь либо форма исполнения какого-то встречного обязательства организации (ИП) перед физлицом (например, по оплате его товаров, работ, услуг).

А если уволенный ранее работник с непогашенным займом вновь принят на работу?

К примеру, в 2022 г. организация выдала работнику беспроцентный заем. В 2023 г. он уволился. С 1 апреля 2024 г. вновь трудоустраивается в эту же организацию, заем еще не погашен. Когда начинать начислять и платить НДФЛ с матвыгоды?

На основе разъяснений специалистов ФНС, безопаснее начислить НДФЛ с матвыгоды уже на 31 января, 29 февраля, 31 марта (и далее начислять на конец каждого месяца по месяц погашения займа включительно). Ведь получается, что, несмотря на отсутствие трудовых отношений в январе — марте, вы с 01.01.2024 должны выполнять обязанности налогового агента по НДФЛ с доходов в виде матвыгоды. Налог, исчисленный с матвыгоды за январь — март, нужно:

- показать в расчете 6-НДФЛ за I квартал;

- удержать из первой же выплаты работнику (в пределах 50 % выплачиваемой на руки суммы) — скорее всего, это будет зарплата за отработанные в первой половине апреля дни.

Если этого не сделать, а первый раз в 2024 г. исчислить НДФЛ с экономии на процентах на 30 апреля (то есть начиная с матвыгоды за месяц приема на работу), есть риск, что проверяющие не только оштрафуют за недостоверные сведения в 6-НДФЛ, но и дополнительно:

- взыщут с вашей организации доначисленный с матвыгоды за январь — март НДФЛ (с пенями), поскольку фирма платит работнику зарплату и у нее есть возможность удержать налог;

- оштрафуют за невыполнение обязанности по удержанию налога на 20 % от его суммы.

Если происходит замена старого займа на новый

К примеру, в  2022 г. хозяйство одному из учредителей с долей участия 70 % выдало заем на 3 года. Впоследствии его доля уменьшилась до 20 %, и поэтому на 1 января 2024 г. он больше не считается взаимозависимым лицом. Рассматриваем возможность сейчас выдать ему новый заем, а одновременно он досрочно погасит старый. Тогда по новому займу взаимозависимости не будет ни на момент его выдачи, ни в течение срока его действия. Есть ли риски?

Конечно досрочное погашение одного займа и последующая выдача нового - не нарушение. Стороны свободны в заключении договоров, сумма займа поступает в собственность заемщика и он вправе распоряжаться ею по своему усмотрению. Да и основания признания ООО и учредителя взаимозависимыми по доле участия на данный момент уже нет.

Тем не менее если эти операции провести в один день или с незначительным разрывом по времени и при этом новый заем будет идентичен старому по сумме, процентам и сроку возврата, то нельзя исключить риск того, что в случае проверки налоговая инспекция расценит эти операции как совершенные с единственной целью — уйти от НДФЛ с матвыгоды. Ведь никаких иных результатов они не дадут: обязательства заемщика перед ООО останутся по сути такими же, как были. Тогда ИФНС может доначислить налог с матвыгоды и штраф за неотражение дохода и налога в 6-НДФЛ. А если были какие-то выплаты этому учредителю, из которых можно было удержать налог (например, дивиденды), — еще и взыскать с ООО сумму налога, пени и штраф за неудержание.

Кроме того, если речь идет об оформлении выдачи и возврата займов наличными через кассу, то учтите, что источником могут быть только деньги, снятые со счета ООО, а полученную в виде погашения займа сумму из кассы нельзя расходовать — сначала нужно зачислить на счет. За нарушение этих требований предусмотрен штраф.

Займы мобилизованному работнику или учредителю

 Должны ли мы начислять НДФЛ с матвыгоды по займу мобилизованному работнику? Предусмотрены ли какие-то льготы?

В связи с мобилизацией работника (а также со службой по контракту или добровольцем) трудовой договор с ним приостанавливается. Однако, как было сказано выше, важно, что трудовые отношения были на момент выдачи займа. Если мобилизован учредитель или иной участник общества, значение имеет наличие взаимозависимости с ним (доля участия более 25 %) на момент выдачи займа.

Никаких специальных льгот для таких заемщиков в НК РФ не предусмотрено. Экономия на процентах может быть формой матпомощи, об этом прямо сказано в НК РФ. Матпомощь, связанная с прохождением службы, освобождена от НДФЛ, но только если выдана деньгами и/или иным имуществом. А матвыгода — это не деньги и не имущество. Поэтому, даже если из документов, которыми оформлена выдача займа, видно, что беспроцентные условия — форма матпомощи в связи с мобилизацией, эта льгота не действует.

Таким образом, несмотря на мобилизацию, в 2024 г. матвыгода в виде экономии на процентах — доход, с которого налоговый агент должен исчислять НДФЛ. Из-за отсутствия выплат удержать налог не из чего, нужно только показывать его в расчете 6-НДФЛ.

Имейте все же в виду - не облагаются НДФЛ доходы, в том числе в виде матвыгоды, полученные физлицами, пострадавшими от чрезвычайных ситуаций. ФНС относит к ним и мобилизованных работников (добровольцев). Но отмечает, что это касается только доходов, выплачиваемых в связи с ранением, увечьем, иным повреждением здоровья в ходе СВО, в связи с прохождением лечения в медицинских учреждениях.