Главное изменение по НДС, которое вступит в силу с 2025 г., — то, что упрощенцы становятся плательщиками указанного налога Но в связи с этим изменением в НК РФ внесли и другие поправки, касающиеся НДС. Рассмотрим их в статье. Они связаны, в частности, с правилами вычета и восстановления НДС при переходе с ОСН на УСН.

Согласно Закону от 12.07.2024 № 176-ФЗ (далее — Закон № 176-ФЗ), Закону от 08.08.2024 № 259-ФЗ (далее — Закон № 259-ФЗ), Закону от 08.08.2024 № 283-ФЗ с 2025 г. будут действовать новые правила восстановления вычетов входного НДС при переходе с ОСН на упрощенку и при изменении НДС-обязанностей в рамках УСН. Связаны они с тем, что упрощенцы с нового года становятся налогоплательщиками НДС, но при выполнении определенных условий автоматически получают освобождение от НДС-обязанностей. А если не получают, то имеют право на применение особых пониженных НДС-ставок.

Правило 1. Действует, когда плательщик НДС будет переходить с ОСН на УСН с применением освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика по ст. 145 НК РФ. В таком случае до перехода на упрощенку надо восстановить вычеты входного НДС по товарам (работам, услугам, основным средствам и нематериальным активам, а также по имущественным правам). Этот восстановленный НДС надо учесть в составе прочих расходов.

Правило 2. Когда плательщик НДС переходит на УСН с применением ставок НДС 5%/7%, ему надо восстановить принятые ранее к вычету суммы входного НДС по товарам (работам, услугам, ОС, НМА, имущественным правам). Сделать это нужно в первом квартале, начиная с которого применяется пониженная ставка НДС 5 % или 7 %.

Но обновленная редакция нормы действует только с 1 января 2025 г. А по состоянию на 31.12.2024 в абз. 5 подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ по-прежнему будет содержаться старое правило (которое действует сейчас): при переходе с ОСН на УСН определенные суммы входного НДС, ранее принятые к вычету, надо восстановить в IV квартале года, предшествующего году перехода на УСН.

Понятно, что дважды восстанавливать вычеты НДС нелогично. Тогда когда делается восстановление?

Рассмотрим ситуацию: в 2024 г. организация применяет общий режим налогообложения, ее доход превысил 60 млн руб., но он был менее 250 млн руб. за весь 2024 г. Организация решает перейти с 2025 г. на упрощенную систему налогообложения и планирует применять ставку НДС 5% (7%). В таком случае для восстановления сумм НДС, принятых ранее к вычету по товарам, работам, услугам, основным средствам, нематериальным активам и имущественным правам (если они будут использоваться на УСН), надо руководствоваться новой редакцией абз. 5 подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, которая будет действовать с 01.01.2025.

То есть такой организации не требуется восстанавливать вычеты НДС в декларации за IV квартал 2024 г. Восстановление НДС-вычетов ей нужно будет отразить в НДС-декларации за I квартал 2025 г.

Если же доход организации за 2024 г. составит менее 60 млн руб., то восстановить соответствующие НДС-вычеты при переходе на УСН с 2025 г. надо в декларации по НДС за IV квартал 2024 г. Ведь в таком случае начиная с 2025 г. организация будет автоматически применять освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС по ст. 145 НК РФ. И соответственно, декларацию по НДС за I квартал 2025 г. она подавать не будет (разумеется, если доходы за этот квартал будут меньше 60 млн руб.).

Правило 3. Оно тоже касается перехода с общего режима на упрощенку. Больше не будет действовать норма о применении вычета НДС с авансов (предоплат), полученных в рамках общего режима, если реализация/отгрузка будет после перехода на УСН. До 2025 г. такой вычет авансового НДС предусмотрен при условии возврата НДС с таких авансов покупателю до перехода на упрощенку (соответственно, для этого надо внести изменения в договор или иное соглашение, заключенное ранее с покупателем).

Каких-либо переходных положений по применению этого изменения не предусмотрено. Так что если следовать букве НК, то в конце 2024 г. те, кто собирается перейти на упрощенку, смогут принять авансовый НДС к вычету по отменяемой норме — если заранее вернут покупателю соответствующий НДС с аванса.

Но при пересмотре условий договоров в первую очередь нужно ориентироваться на то, будет ли организация (ИП) в 2025 г. платить НДС (и по какой ставке) или же будет применять НДС-освобождение. В разных случаях должны быть и разные подходы к решению вопроса о возможности авансовых НДС-вычетов в конце 2024 г. у тех, кто переходит с ОСН на УСН.

Меняется сумма НДС в договоре при переходе-2025 с ОСН на УСН и что делать с авансовым НДС?

 Если с начала 2025 г. организация или ИП, применяющие общий режим налогообложения, решат перейти на УСН, то в некоторых случаях есть возможность вычета НДС, ранее исчисленного с полученных авансов.

Вариант 1. В 2025 г. будут применяться УСН и НДС-освобождение по ст. 145 НК РФ.

С аванса, который был получен в 2024 г., НДС был исчислен по расчетной ставке 20/120 (10/110). Если в конце 2024 г. будет внесено изменение в договор (к примеру, составлено дополнительное соглашение) о том, что общая стоимость уменьшается на сумму НДС, то такой НДС можно принять к вычету в IV квартале 2024 г. При условии, что сумма НДС будет возвращена покупателю.

К примеру, изначальная стоимость товара в договоре — 120 руб., получена полная предоплата в 2024 г. Авансовый НДС исчислен продавцом в сумме 20 руб. В конце 2024 г. подписано соглашение, что поскольку товар будет отгружен в 2025 г. и продавец будет применять УСН и освобождение по ст. 145 НК РФ, то:

•реализация товара не облагается НДС;

•общая стоимость товара составляет 100 руб. (без НДС);

•продавец возвращает до конца 2024 г. покупателю сумму 20 руб., соответствующую величине авансового НДС.

В таком случае в IV квартале 2024 г. после возврата НДС покупателю организация-продавец может принять к вычету авансовый НДС в сумме 20 руб.

Вариант 2. В 2025 г. будет применяться УСН и НДС будет исчисляться по ставке 5 % или 7 %. В таком случае изменение условий договора возможно в начале 2025 г.: до конца 2024 г. новые ставки НДС для налогоплательщика еще не действуют. Если изменения в договор будут внесены с целью уменьшения общей стоимости на часть НДС (которая образуется из-за того, что отгрузка товара будет облагаться по более низкой ставке, а не по стандартной ставке), то налогоплательщик будет иметь право на вычет такой части авансового НДС. Опять же, если эта сумма будет возвращена покупателю. А оставшуюся часть НДС, исчисленного ранее с аванса при применении ОСН, можно принять к вычету в общем порядке — при отгрузке.

Напомню, что при отгрузке товаров, в счет оплаты которых засчитывается аванс, суммы НДС, исчисленные ранее с полученных авансов, можно принять к вычету только в размере налога, исчисленного со стоимости отгруженных товаров.

Рассмотрим это на примере. В 2024 г. получен аванс 120 руб., уплачен в бюджет НДС с аванса в сумме 20 руб. В начале 2025 г. внесено изменение в договор: общая стоимость товара снижена до 105 руб. (100 руб. — стоимость товара, 5 руб. — НДС по ставке 5 %). Разница в сумме НДС, исчисленного по обычной ставке и по ставке 5 %, составила 15 руб. Продавец возвращает эту сумму покупателю и после этого может заявить вычет авансового НДС на общих условиях. Вычет оставшейся суммы НДС (5 руб.) продавец сможет заявить при отгрузке товара — когда он исчислит НДС с реализации этого товара (те же 5 руб.).

Правило 4. При переходе с упрощенки на ОСН больше не будет специальной нормы, которая закрепляет право на вычет НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые еще не были учтены в составе налоговых расходов при УСН.

Однако в НК в следующем году сохраняется общая норма для тех, кто потерял право на освобождение по ст. 145 НК РФ. Так, в абз. 2 п. 8 ст. 145 НК РФ закреплено, что суммы входного НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным до утраты права на освобождение по ст.145 НК РФ, и использованным уже после утраты этого права в рамках операций, которые облагаются НДС, можно принять к вычету в общем порядке. Поскольку с 2025 г. упрощенцы становятся плательщиками НДС, то для них эта норма будет актуальна в том числе и при переходе на ОСН. Так что если упрощенец с НДС-освобождением решит перейти на ОСН и потеряет право на освобождение по ст. 145 НК РФ, то вычетов он не лишится.

Правило 5. Будет действовать в случае, когда упрощенец потеряет право на автоматическое НДС-освобождение, однако после этого выберет пониженные ставки НДС, предусмотренные специально для упрощенцев.

Может оказаться так, что упрощенец превысит «безНДСный» лимит доходов (60 млн руб.) и будет вынужден платить НДС. Если он выберет пониженные НДС-ставки 5 % или 7 %, то нельзя будет принять к вычету суммы входного НДС по товарам (работам, услугам, ОС и НМА, имущественным правам), которые были приобретены в период НДС-освобождения. Также не будет права на НДС-вычет при использовании приобретений в ряде операций, которые по общему правилу облагаются НДС по нулевой ставке. Они указаны в подп. 1—1.2, 2.1—3.1, 7, 11 п. 1 ст. 164 НК РФ. Это в том числе операции по экспорту товаров за рубеж (как в страны ЕАЭС, так и в иные).

То есть те упрощенцы, которые выберут ставки НДС 5 % или 7 %, начиная с 1 января 2025 г. будут лишены права на вычет входного НДС в том числе и по экспортным операциям.

НДС-освобождение на ОСН: уведомление и документы направляются в ИФНС дистанционно

Если организация применяет ОСН и хочет получить НДС-освобождение на том основании, что у нее небольшие доходы (не более 2 млн руб. за 3 предыдущих месяца), то нужно подать уведомление в инспекцию и подтверждающие документы.

А затем по окончании 12 месяцев применения НДС-освобождения надо подать в ИФНС документы, которые подтверждают его правомерность.

С 2025 г. все это можно будет сделать дистанционно:

• документы и/или уведомление можно будет направить в инспекцию в электронной форме по ТКС или через личный кабинет налогоплательщика;

• можно также направить все это по почте заказным письмом. Тогда днем представления документов в налоговый орган будет 6-й день со дня направления заказного письма.

Точно так же для получения (продления) освобождения от НДС по ст. 145.1 НК РФ (оно предусмотрено для тех, кто получил статус участника проекта по осуществлению исследовательской и научно-технологической деятельности) с 2025 г. можно будет подавать уведомление и подтверждающие документы не только на бумаге, но и по ТКС или через личный кабинет.

Форму и формат уведомления для получения НДС-освобождения (как и для подтверждения правомерности его применения) должна будет утвердить налоговая служба. Пока этого не произойдет, будут действовать формы, которые ранее утвердил Минфин.

Иные поправки по НДС

• с 01.04.2025 будет действовать освобождение от обложения НДС работ подрядчика, выполняемых на основании договора строительного подряда, заключенного с физическим лицом по правилам Закона о строительстве жилья с использованием счетов эскроу;

• продлевается до 1 января 2028 г. действие нулевой ставки НДС по внутренним пассажирским перелетам (а также перевозкам багажа) из аэропортов Республики Крым и г. Севастополя либо в эти аэропорты;

• также продлевается до 01.01.2028 нулевая ставка НДС по внутренним воздушным перевозкам пассажиров и багажа в Калининградскую область/Дальневосточный федеральный округ или из них.

Также с 2025 г. из НК будет удалено исключение, по которому до конца 2024 г. концессионеры-упрощенцы могут не исполнять обязанности НДС-плательщиков. В частности, такое исключение пока действует для упрощенцев, которые заключили концессионные соглашения в отношении объектов теплоснабжения (централизованных систем горячего и холодного водоснабжения и/или водоотведения, отдельных объектов систем), расположенных на территориях населенных пунктов с населением менее 100 тыс. человек. Начиная с 2025 г. для таких упрощенцев будут действовать общие НДС-правила.