Несмотря на то, что уже у многих внедряется электронный документооборот, но еще часто в практике сельхозорганизаций встречаются случаи, когда первичные документы поступают позже даты фактически совершенной операции. Типичным примером служит приход ТМЦ, а документы не поступили. Причиной этому могут быть и дальние расстояния, и нерасторопность контрагентов, и вина работников и много еще причин. И часто возникает вопрос: как быть, если на момент получения первички вы уже отчитались? Как повлияет опоздавший счет-фактура на вычет входного НДС? Попробуем разобраться.

Бухгалтерский учет на основании «задержавшейся» первички

Статьей 9 и ч. 1 ст. 10 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ предусмотрено, что каждую хозяйственную операцию при совершении или сразу после ее окончания нужно оформить первичным учетным документом. Данные о хозоперации, которые указываются в первичке, также своевременно должны быть отражены в регистрах бухучета. Причем независимо от факта поступления в бухгалтерию самого подтверждающего документа. И если оригинал документа опаздывает, то запись в регистрах можно сделать на основании бухгалтерской справки или внутреннего акта, составленных по информации в договоре, в переписке с контрагентом или на основании скан-образов первички.

Если затем при получении оригинального документа будут обнаружены расхождения с данными, отраженными в бухрегистрах, в учет придется вносить корректировки. Такие корректировки в бухучете признаются изменением оценочных значений (п. 2 ПБУ 21/2008).

В зависимости от того, насколько поздно поступил подтверждающий операцию документ, действовать бухгалтеру сельхозорганизации надо следующим образом.

Ситуация 1. Если документ поступил в организацию в том же отчетном году, когда прошла сама операция, то исправления надо отражать на тех же счетах бухучета, на которых была отражена операция, в месяце поступления первичного документа.

Пример. Отражение расхождений по акту об оказанных услугах, поступившему в том отчетном году, в котором оказаны подтвержденные актом услуги

Пример 1. В марте исполнитель оказал услуги. Поскольку акт об оказанных услугах вовремя не поступил, бухгалтер сельхозорганизации заказчика на основании договорных данных составил бухгалтерскую справку и отразил в бухучете стоимость услуг в размере 120 000 руб. (без НДС), НДС - 24 000 руб. Но в июне бухгалтерия получила подписанный акт об оказанных в марте услугах на скорректированную сумму 121 000 руб. (без НДС), НДС - 24 200 руб. Что нужно сделать и как отразить?

В бухучете стоимость оказанных услуг будет отражена так:

Ситуация 2. Если первичный документ получен организацией после окончания отчетного года, но до даты представления бухотчетности, то обнаруженные расхождения нужно скорректировать декабрем отчетного года заключительными оборотами на тех же счетах бухучета, на которых была отражена хозоперация.

Ситуация 3. Если первичку вы получили после завершения отчетного года и после представления бухотчетности (например, в ИФНС, в банк и пр.), но до утверждения ее собственником общества и выявленные расхождения являются существенными, то скорректируйте их так же, как и в ситуации 2. Вместе с тем сданную бухотчетность придется пересдавать заново (на все адреса, куда была представлена первоначальная бухотчетность).

Срок представления пересмотренной бухотчетности в ИФНС по месту нахождения организации - не позднее 31 июля года, следующего за отчетным.

Если выявленные расхождения существенными не являются, отражайте корректировки в периоде получения документов так, как описано в ситуации 4.

Для справки: для акционерных обществ дата утверждения бухотчетности - не позднее 30 июня года, следующего за отчетным годом; для обществ с ограниченной ответственностью - не позднее 30 апреля года, следующего за отчетным годом.

Ситуация 4. Если первичный документ организация получила после утверждения бухотчетности собственником общества, то отчетность не пересматривается. Корректировки следует отразить в отчетности текущего года (года, в котором получена первичка) с использованием счета 91 "Прочие доходы и расходы" в корреспонденции со счетами активов (обязательств), которые изменяются. Как в этом случае отразить операции в бухучете, разберем на примере.

Пример 2. Отражение расхождений по акту об оказанных услугах, поступившему в следующем году после утверждения собственником бухотчетности отчетного года.

Возьмем условия предыдущего примера, но немного изменим их. Услуги были оказаны в 2021 г. Акт на сумму 121 000 руб. без НДС (НДС - 24 200 руб.) в бухгалтерию поступил в мае 2022 г., после утверждения бухотчетности собственником общества.

Операции по поступившему в 2022 г. акту отражаются на счетах следующим образом:

Дт 91-2 – Кт 60 – 1000 руб. - скорректирована стоимость оказанных услуг (121 000 руб. - 120 000 руб.);

Дт 91-2 – Кт 60 – 200 руб. - скорректирован входной НДС (24 200 руб. - 24 000 руб.).

Если сумма расхода и задолженность перед контрагентом уменьшились, то есть сумма, отраженная в учете в 2021 г., оказалась больше суммы, указанной в выставленном акте, то на сумму корректировки необходимо сделать запись по дебету счета 60 и кредиту счета 91-1 "Прочие доходы". Входной НДС следует скорректировать сторнировочной записью по дебету счета 19 и кредиту счета 60.

Налоговый учет расходов по документам, поступившим с опозданием

ЕСХН (Налог на прибыль). В отличие от бухучета, в котором отражение хозяйственной операции возможно и при отсутствии первички (если она поступает позже), для целей ЕСХН (налога на прибыль) учет расходов без первичной документации невозможен (п. 1 ст. 252 НК РФ).

По общему правилу для ЕСХН (налога на прибыль) расходные операции, подтвержденные опоздавшими первичными документами, нужно отражать как выявленную ошибку в периоде, к которому эти расходы относятся. И если первичный документ получен после окончания отчетного (налогового) периода и после сдачи налоговой декларации, то необходимо:

- внести исправления в налоговые регистры отчетного (налогового) периода и скорректировать налоговую базу;

- подать уточненную налоговую декларацию за отчетный (налоговый) период.

Если неотражение расходов в периоде, к которому они относятся, привело к переплате ЕСХН (налога на прибыль), то расходные операции, подтвержденные опоздавшими документами, можно учесть и в периоде, в котором документы были получены (то есть в текущем периоде). Сделать это можно, если соблюдаются следующие условия:

- налоговая декларация за текущий период является прибыльной (не убыточной);

- на дату представления декларации за текущий период со дня уплаты налога по декларации с пропущенной расходной операцией не прошло 3 лет.

В этом случае исправлять налоговые регистры и корректировать расчет налоговой базы, а также подавать уточненную декларацию не надо.

Если первичный документ, подтверждающий расходы за истекший период, составлен непосредственно после окончания этого периода, но до даты представления налоговой декларации, то такой первичный документ вы можете учесть в том отчетном периоде, к которому относятся расходы (это должно быть указано в документе), и включить в представляемую налоговую декларацию. Например, если акт об оказанных в марте услугах составлен и передан 5 апреля, его можно учесть и включить в налоговую декларацию за I квартал.

Еще одним нюансом для ЕСХН и УСН с объектом "доходы минус расходы" является то, что расходы признаются после их фактической оплаты. Если неотражение расходов в периоде, к которому они относятся, привело к переплате единого налога, при этом налоговая декларация за текущий период не является убыточной, а с периода, к которому относятся пропущенные расходы, прошло не более 3 лет, то такие расходы можно учесть в периоде, в котором получены опоздавшие документы. Корректировать налоговую базу и сдавать уточненную декларацию в этом случае не придется. В иных случаях для правильного учета расходов по поступившим с опозданием документам придется вносить изменения в регистры или книгу учета доходов и расходов и подавать уточненную декларацию по ЕСХН (УСН).

Учет НДС по опоздавшему счету-фактуре

Одним из условий принятия к вычету входного НДС является наличие счета-фактуры. Для вычета налога по опоздавшим документам предусмотрена специальная норма. Мы об этом писали уже на страницах нашего журнала.

При получении счета-фактуры от продавца по окончании отчетного квартала, в котором товары, работы, услуги приняты к учету, но до 25-го числа месяца, следующего за этим кварталом, заявить к вычету входной НДС можно начиная с отчетного квартала, в котором товары, работы, услуги были приняты к учету, в течение 3 лет. Например, если услуги были оказаны в марте, а счет-фактура поступил 8 апреля, счет-фактуру можно зарегистрировать в книге покупок за I квартал и за этот же квартал заявить вычет по НДС. Если налоговая декларация по НДС сдана 20 апреля, а счет-фактура по оказанным в марте услугам получен 22 апреля, его можно зарегистрировать в дополнительном листе книги покупок за I квартал и подать в инспекцию уточненную декларацию по НДС.

Сумму входного НДС по авансовому счету-фактуре можно принять к вычету только в периоде получения авансового счета-фактуры. Не раньше. Даже если вы получили такой счет-фактуру не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом, в котором аванс был перечислен продавцу.

Если отгрузочный счет-фактура получен после истечения срока подачи налоговой декларации, входной НДС принимается к вычету в любом квартале начиная с того, в котором получен счет-фактура, в течение 3 лет после принятия товаров, работ, услуг к учету.