В последнее время налоговые органы вновь активизировались в выставлении требований организациям. Многие сельхозорганизации получили письма-требования дать пояснения о причинах несоответствия данных декларации по ЕСХН и Отчета о финансовых результатах, Отчета о движении денежных средств, низкой налоговой нагрузке и так далее. Причём такие «письма счастья» приходят всё чаще. Соответственно, у бухгалтеров возникают вопросы «Как быть?» и «Что делать?». Попробуем разобраться.

Как показывает практика, страшного в данных требованиях ничего нет. Не нужно паниковать и бояться, это типичная работа налоговых органов, которая проводится по требованиям их вышестоящего руководства.

Изучая данные требования, возникает мысль, что, по мнению налоговиков, данные бухгалтерского и налогового учета должны быть равны, и если доходы по данным бухгалтерской отчетности (бухгалтерского учета) больше, чем в налоговом учете, то Организация занижает налогооблагаемую базу. При этом они не обращают внимания на факт различия порядка признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете. Ну, бывает, надо же им как-то выполнять задание руководства.

Конечно, с одной стороны, требования пояснений по расхождениям между данными налоговой декларации по ЕСХН и данными отчета о финансовых результатах не является обстоятельством, предусмотренным п. 3 ст. 88 НК РФ. Однако, во-первых, правомерность такого требования признана судами, во-вторых, в случае отказа налоговые органы могут вызвать организацию уже на комиссию по легализации объектов налогообложения или включить в план выездных проверок. Поэтому нужно обязательно ответить налоговым службам, ничего не поделать – все же они контролирующее нас ведомство.

Рассмотрим несколько ситуаций, какие пояснения требуют налоговые органы, и как составить ответ в данном случае.

Ситуация 1. Самым распространенным случаем является требование о представлении пояснения по вопросу «Несоответствия между данными, заявленными по декларации ЕСХН и Отчета о финансовых результатах».

Для примера возьмём уведомление, полученное одной из организаций Краснодарского края:

Расхождения между данными декларации по ЕСХН и Отчета о финансовых результатах вызваны разницей между бухгалтерским и налоговым учетом, правилами формирования информации в налоговой и бухгалтерской отчетности. Из года в год многие организации пишут пояснения по данному вопросу, однако создается такое впечатление, что налоговики их или не читают, или не хотят понимать.

Пояснение по данному вопросу выглядит следующим образом (пример за 2015 год):

«По установленному несоответствию между суммой расходов, заявленных по декларации ЕСХН за 2015 г., и «Отчета о финансовых результатах» за 12 месяцев 2015 г. сообщаем следующее.

Функция бухгалтерской (финансовой) отчетности существенно отличается от функции налоговой отчетности.

В соответствии с ч. 1 ст. 13 Федерального закона от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» функция бухгалтерской отчетности - достоверное предоставление информации о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений.

Информация, содержащаяся в бухгалтерской отчетности, формируется по правилам ведения бухгалтерского учета, которые устанавливаются Минфином России в федеральных стандартах по бухгалтерскому учету (ПБУ) (подп. 5.2.21(1) Положения о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 30.06.2004 г. № 329):

«Согласно п. 5, 9, 10, 21 Приказа Минфина России от 06.05.1999 № 33н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99» Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг.

Для целей формирования организацией финансового результата деятельности от обычных видов деятельности определяется себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, которая формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные периоды, и переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров.

Правила учета затрат на производство продукции, продажу товаров, выполнение работ и оказание услуг в разрезе элементов и статей, исчисления себестоимости продукции (работ, услуг) устанавливаются отдельными нормативными актами и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету.

В отчете о финансовых результатах расходы организации отражаются с подразделением на себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, коммерческие расходы, управленческие расходы и прочие расходы (п. 21).»

Информация, содержащаяся в налоговой отчетности (налоговых декларациях), формируется по правилам, установленным законодательством о налогах и сборах, в частности НК РФ:

«Согласно п. 5 ст. 346.5 НК РФ Признание доходов и расходов налогоплательщика осуществляется в следующем порядке:

1) в целях настоящей главы датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности иным способом (кассовый метод).

2) расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. В целях настоящей главы оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя указанных товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.

При этом расходы учитываются в составе расходов с учетом следующих особенностей:

материальные расходы, в том числе расходы на приобретение сырья и материалов (включая расходы на приобретение семян, рассады, саженцев и другого посадочного материала, удобрений, кормов, лекарственных препаратов для ветеринарного применения, биопрепаратов и средств защиты растений), а также расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения. Аналогичный порядок применяется в отношении оплаты процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты) и при оплате услуг третьих лиц;

расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, в том числе расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, включая расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке, учитываются в составе расходов после их фактической оплаты;

расходы на уплату налогов и сборов учитываются в составе расходов в размере, фактически уплаченном налогоплательщиком. При наличии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на ее погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность;

расходы на приобретение (сооружение, изготовление), достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, а также расходы на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов, учитываемые в порядке, предусмотренном пунктом 4 настоящей статьи, отражаются в последний день отчетного (налогового) периода в размере оплаченных сумм. При этом указанные расходы учитываются только по основным средствам и нематериальным активам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности».

Из этого следует, что данные, содержащиеся в налоговой декларации по ЕСХН и Отчете о финансовых результатах (бухгалтерской отчетности), несопоставимы и не находятся в зависимости друг от друга».

Ситуация 2. Еще один распространенный вопрос, возникающий у налоговых органов: почему у предприятия возникают расхождения между данными Отчета о движении денежных средств, и данными декларации по ЕСХН?

Данные расхождения, как и в примере 1, также вызваны разницей между бухгалтерским и налоговым учетом, правилами формирования информации в налоговой и бухгалтерской отчетности.

Несоответствие данных ЕСХН и Отчета о движении денежных средств обусловлено следующим:

«В соответствии с ПБУ 23/2011 в отчете о движении денежных средств отражают денежные потоки организации — платежи и поступление денежных средств и денежных эквивалентов и их остатки на начало и конец отчетного года.

По доходам. В составе доходов при исчислении ЕСХН, в отличие от формирования положительного денежного потока в отчете о движении денежных средств не учитываются:

- возвращенные в кассу и на расчетный счет остатки подотчетных сумм (Дт 50 - Кт 71);

- возврат основного долга по займу Дт 51 - Кт 66, Дт 51 - Кт 76;

- возмещение пособий внебюджетных фондов Дт 51 - Кт 69.

В то же время в составе доходов в целях исчисления ЕСХН учитываются:

- суммы взаимозачетов (Дт 60 - Кт 62, Дт 76 - Кт 91);

- суммы выявленных организацией излишков в результате проведенной инвентаризации (Дт 10 - Кт 91);

- доходы от реализации в счет заработной платы (Дт 70 - Кт 73, Дт 70 - Кт 76, Дт 70 - Кт 90);

- и т.д.

Подобные операции не отражаются при составлении отчета о движении денежных средств.

По расходам. В целях налогообложения сумма аванса, перечисленного поставщику, не учитывается в составе расходов для ЕСХН (Дт 60, 76 - Кт 50,51). Ведь в составе расходов в целях налогообложения учитываются стоимость учтенных и оплаченных материалов, товаров, работ, услуг и т.п. ( Пп.2 п.5 ст. 346.5 НК РФ). Вместе с тем, в отчете о движении денежных средств авансы, перечисленные поставщику, формируют отрицательный денежный поток в составе потока по текущей деятельности.

В составе расходов в целях налогообложения не учитываются суммы пеней, штрафов, если они не наложены по решению суда.

Не является расходом по ЕСХН суммы исчисленного и уплаченного НДФЛ в качестве налогового агента, например, по договорам подряда или в части оплаты НДФЛ за пользование земельными участками физических лиц.

Поскольку при составлении отчета о движении денежных средств используются только данные бухгалтерского учета по счетам учета денежных средств – 50, 51, 52, расхождение с базой ЕСХН неизбежно, поскольку в доходах при исчислении ЕСХН учитываются взаимозачеты, реализация в счет заработной платы, суммы выявленных излишков.

Также отдельные статьи доходов и расходов, несмотря на то, что в бухгалтерском учете прослеживается движение по счетам учета денежных средств, в соответствии с положениями НК РФ не могут быть включены в базу при исчислении ЕСХН – пени, штрафы без решения суда, возврат основного долга по кредиту (займу), суммы перечисленных авансов поставщикам, суммы материальной помощи выданной сотрудникам и не связанной с результатами их трудовой деятельности и т.п.».

Ситуация 3. Особое внимание следует уделить реализации основных средств до истечения трех лет с момента учета расходов на их приобретение (сооружение, изготовление, реконструкцию, модернизацию и т.д.). В последнее время налоговые органы выслали сельхозорганизациям много требований, касающихся данного вопроса. А вопрос примерно такой: почему не представлялось уточненных расчетов по ЕСХН, ведь наверняка была реализация объектов ОС, поэтому дайте нам расшифровку реализованных объектов и мы оценим ее влияние на расчет налоговой базы.

Действительно, если в налоговом периоде осуществлялась реализация ОС до истечения трех лет, то в соответствии с п. 4 ст. 346.5 НК РФ организация обязана скорректировать налогооблагаемую базу ЕСХН по итогам года приобретения ОС: «В случае реализации (передачи) приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных самим налогоплательщиком) основных средств и нематериальных активов до истечения трех лет с момента учета расходов на их приобретение (сооружение, изготовление, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также создание самим налогоплательщиком) в составе расходов в соответствии с настоящей главой (в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет с момента их приобретения (сооружения, изготовления, создания самим налогоплательщиком) налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами и нематериальными активами с момента их учета в составе расходов на приобретение (сооружение, изготовление, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также создание самим налогоплательщиком) до даты реализации (передачи) с учетом положений главы 25 настоящего Кодекса и уплатить дополнительную сумму налога и пени».

То есть, если реализация основных средств всё же была, то требования налоговых органов по пересчету налогооблагаемой базы ЕСХН будут обоснованы.

В нашем примере, согласно данным бухгалтерского учёта, у организации данной реализации не было, однако требование о представлении пояснений всё же пришло (выдержка из требования):

В случае, если реализации не было, то к пояснению необходимо будет приложить все необходимые документы и дать примерно такой ответ:

«На ваше требование о реализации объектов основных средств в виде недвижимого имущества за 2015 год, находящихся в собственности организации, отвечаем следующее:

На основании данных бухгалтерского учета нашей организации (оборотов по счету 01 «Основные средства») за период с 01.01.2015 г. по 31.12.2015 г., реализации объектов основных средств, соответствующих п. 4 Положению по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, не происходило.

Следовательно, никаких нарушений ст. 346.5 НК РФ на основании вашего требования не выявлено, необходимости производить пересчет налоговой базы при реализации основных средств до истечения трех лет нет.

В связи с вышеизложенным, считаем, что учет расходов, осуществляемый организацией, представленный в декларации по ЕСХН за 2015 год, соответствует действующему законодательству и никаких уточненных деклараций, связанных с пересчетом объекта налогообложения, производиться не будет».

Ситуация 4. Кроме требований по ЕСХН налоговые органы уделяют внимание и земельному налогу, в частности, правомерности применения ставки 0,3 % для земель сельхозназначения, занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса и т.д. Именно такое уведомление и пришло в одну из организаций Новосибирской области:

В данном случае следует руководствоваться .2 ст. 387 НК РФ и решениями органов муниципальных образований:

«Предельные налоговые ставки по земельному налогу определены в п. 1 ст. 394 НК РФ. В соответствии с п. 2 ст. 387 НК РФ представительным органам муниципальных образований предоставлено право дифференцировать налоговые ставки в зависимости от категорий земель и (или) разрешенного использования земельного участка (Письмо МФ РФ от 03.02.2016 № 03-05-06-02/52, Письмо МФ РФ от 11.03.2016 № 03-05-06-02/13439).

Согласно Решению (сороковой сессии) от 29.09.2014 № 96 Совета депутатов Октябрьского сельсовета Искитимского района Новосибирской области (данные изменены) земельные участки, занятые жилыми фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящийся на объект, не относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса) или приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства установлена налоговая ставка в размере 0,3 %.

Учитывая изложенное, считаем правомерным применение ставки 0,3 % при исчислении земельного налога в отношении перечисленных в уведомлении земельных участков».

Подводя итог, можно отметить, что подобные требования будут приходить и в дальнейшем. Игнорировать данные запросы не стоит, многие из них объясняются просто - разницей между бухгалтерским и налоговым учетом, снижением налоговой нагрузки, и проще пояснить налоговым органам свою позицию пояснениями, чем готовиться к выездной налоговой проверке.