Мораторий на проверки, продленный до 2030 года (постановление Правительства РФ от 10.03.23 № 372), о котором мы рассказываем в одной из статей данного номера журнала, не распространяется в большинстве случаев на проверки налоговые, камеральные и выездные, за весьма редкими исключениями. В предыдущих номерах нашего журнала мы рассказывали о возможных причинах налоговых проверок. Поэтому сельхозорганизациям сегодня нужно знать, что налоговые проверки могут возникнуть в любой момент, руководителю и бухгалтеру следует быть готовым к визиту непрошенных «гостей». Давайте еще раз поговорим, как себя вести при проверках, что могут потребовать дополнительно и что сделать, чтобы проверки обходили стороной.

Просто так налоговики не проводят проверки, за «пустые акты», то есть контрольные мероприятия, которые не привели к пополнению бюджета (а для фирмы — «доначислениям»), начальство строго спросит.

Поэтому сведения о том, есть ли вопросы к конкретному налогоплательщику, собирают заранее и тщательно проверяют с помощью общедоступной Концепции системы планирования выездных налоговыхпроверок и выделенных в ней 12 критериев. Чем больше отыщется в деятельности хозсубъекта подобных признаков, тем более вероятность включения в план проверок. Еще раз напомним об этом.

В числе опасных критериев:

• низкая (ниже средней по отрасли) налоговая нагрузка;
• работа себе в убыток два года и более;
• слишком высокие суммы НДС–вычетов (примерно 89 % от суммы начисленного налога за 12 месяцев);
• чрезмерно быстрый рост расходов, превышающий тот же показатель доходов;
• подозрительно низкая (ниже отраслевой по региону) зарплата в месяц, на сотрудника;
• работа с высоким налоговым риском, в том числе с фирмами-однодневками;
• частая миграция между налоговыми инспекциями;
• для спецрежимников — неоднократное приближение к пороговым значениям и т.п.

Обратите внимание на то, что в перечне факторов, которые повышают риск, присутствует игнорирование запросов ФНС. Это еще один тезис в пользу того, чтобы так не делать.

Поэтому если есть обоснованные подозрения в том, что проверка неизбежна, нужно к ней готовиться.

Напомним, что основная цель проверки — проконтролировать, правильно ли вы рассчитываете и уплачиваете налоги и иные обязательные платежи.

Касаться проверка может как одного, так и всех налогов. Но обязательно предмет проверки должен быть очерчен в решении о ее проведении. Изменить его по ходу инспекторы не вправе.

Первым делом нужно проверить первичные документы (кассовые документы, счета-фактуры, накладные, акты приема-передачи, авансовые отчеты и т.п.), в том числе через призму того, что все фиксируемые ими расходы:

• имеют деловую цель;
• направлены на получение прибыли;
• разумны;
• экономически обоснованны;
• соответствуют рыночным ценам.

Если вы пользуетесь налоговыми льготами, еще раз проверьте наличие оправдывающих их документов. Если каких-то документов нет, они утрачены, испорчены, нечитабельны — немедленно примите меры для оформления дубликатов.

Еще раз проверьте все штатные расписания, приказы о назначении, доверенности, должностные инструкции. Особенно внимательно сверьте даты проставления подписей под официальными документами, если директор работает по совместительству. Подписи должны быть проставлены тогда, когда он фактически выполнял свои обязанности, а не на больничном, в отпуске, в командировке.

До проверки необходимо еще раз проверить всех подрядчиков и контрагентов. Если до сих пор не собран пакет документов в подтверждение осмотрительности при выборе контрагента — срочно формируйте. Еще раз следует проверить факт регистрации партнера в ЕГРЮЛ, наличие долгов по налогам, факты сдачи отчетности и т.п.

Если просто заявить, что документы утрачены, то налоговики могут применить расчетный метод и обосновать требования данными из общедоступных источников, сведениями об «аналогичных» налогоплательщиках.

Даже если документы в самом деле утрачены — например, в результате пожара, и у вас есть документы от МЧС — то и это не 100 % гарантия от штрафа за непредставление документов.

Суд, скорее всего, потребует доказать, что сгорели именно эти документы (например, постановления 7 ААС от 24.06.2015 № А67-85/2015, 18 ААС от 02.09.2015 № 07-24495/2014, АС Уральского округа от 01.02.2016 № Ф09-9606/15).

Конец формы

Как подготовить работников

В последнее время основные доначисления основываются на данных допросов работников, этим четко пользуются налоговые службы, когда работники говорят то, что именно и нужно им. В идеале весь персонал, как связанный, так и не связанный с бухгалтерией, — должен знать, что нужно говорить, а что нет. В любом случае лица, имеющие доступ к бухгалтерской базе, должны знать, что любые документы оттуда предъявляются только по официальному запросу. Делать это по просьбе, по приказу извне или «за шоколадку» категорически запрещено.

Заранее позаботьтесь о помещении для проверяющих. Помните о том, что отсутствие помещения повлечет за собой проверку в здании ИФНС, что неудобно и невыгодно налогоплательщику.

Помещение, выделенное в офисе, должно быть обособленным. Лучше, чтобы требуемые документы туда приносили уполномоченные сотрудники — главбух или его помощник, которых нужно назначить заранее.

Как вести себя при проверке

Не стоит «ловить» налоговиков на том, что они имеют право делать и что нет. Они практически никогда открыто не выходят за пределы полномочий, которые весьма широки, а именно:

• истребовать документы у проверяемого (п. 12 ст. 89, ст. 93 НК);
• истребовать документы и информацию у контрагентов проверяемого в рамках встречных проверок (ст. 93.1 НК);
• проводить допросы практически любых лиц в качестве свидетелей (ст. 90 НК);
• проводить осмотр всех помещений, территорий, предметов (п. 13 ст. 89, ст. 92 НК);
• изымать предметы и документы (п. 14 ст. 89, ст. 94 НК) и т.п.

Но удостовериться, что все полномочия собирается осуществлять лицо, которое имеет на это права, необходимо. Для этого нужно:

• проверить удостоверение;
• проштудировать решение о проведении проверки (ф. КНД 1160031, утв. приказом ФНС от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628);
• зафиксировать реквизиты документов и их данные, как правило, для этого используется журнал проверок.

Хорошо бы сразу выяснить предполагаемый размер претензий, чтобы заручиться поддержкой хорошего налогового консультанта. Он подскажет, как можно снизить последствия той или иной ошибки.

Однако ни в коем случае не допускайте неформальных отношений и не заключайте никаких устных сделок. В особенности если «не все так однозначно». Устные договоренности, как правило, не выполняют, а вот руководитель может оказаться на скамье подсудимых.

В решении указывают не только предмет проверки, расширять и изменять который налоговики не вправе, но и проверяемый период, даты начала и окончания проверки, конкретные мероприятия по контролю, а также лица, допущенные к проведению проверок.

Если кто-то из проверяющих не указан в решении, его, строго говоря, вообще можно не допускать к контрольным мероприятиям. Но в целом необходимо вести себя доброжелательно.

Если, например, уполномоченный инспектор запросил документ — а он вправе запросить любой, который относится к проверяемому налогу и позволяет убедиться в правильности его исчисления, — то стоит вежливо и доброжелательно попросить указать в запросе наименования, реквизиты, индивидуальные признаки того, что ему нужно, плюс сроки, в течение которых нужно их представить. Когда проверяющие требуют конкретный контракт, то представляйте только его, а не протоколы к нему, дополнительные соглашения, акты и т.п.

В идеале необходимо присутствие вежливого и доброжелательного юриста — специалиста по налоговым отношениям, который вовремя зафиксирует нарушение той или иной процедуры.

Если речь идет о выемке, то как минимум проверяющие должны:

• объявить, что конкретно из документов хотят получить;
• предложить добровольно выдать их;
• соблюсти временный режим — выемка не производится с 22:00 по 06:00 по местному времени (п. 2 ст. 94 НК);
• оформить все, как следует, — с понятыми, не заинтересованными в исходе проверки, в присутствии законного представителя проверяемого, под протокол и полную опись.

   

В то же время стратегически неверно тотчас указывать проверяющим на огрехи, даже если налицо явные нарушения процедуры (письмо ФНС от 25.07.13 № АС-4-2/13622). Эти факты, зафиксированные надлежащим образом, станут хорошим аргументом в дальнейших дискуссиях с налоговиками, впоследствии — доказательством в суде.

И, кстати, о незаинтересованных лицах. Как уже было сказано, налоговики вправе допросить в качестве свидетелей любых лиц (ст. 90 НК). Так почему бы, если видите, что та или иная сделка интересует налоговиков, не предложить кандидатуры тех, кто способен представить нужную контролерам информацию без ненужных деталей.

Например, налоговики желают осмотреть складские помещения — кто лучше вашего кладовщика может помочь. И вам будет плюс: предлагали помощь и содействие при проверке.

По итогам проверки налоговики составят справку о проведенной проверке и вручат ее руководителю.

Сразу скажем, что отказываться от получения этого документа и вообще всех, как часто делают сельхозорганизации, типа «я ничего не получал» — плохая идея. Не стоит думать, что без подписи ИФНС не сможет завершить проверку или отсутствие визы поможет оспорить доначисления. Налоговики все равно найдут способ отправить документ, а проверяемый налогоплательщик получит запись в акте о том, что противодействовал.

Далее в течение двух месяцев(п. 1 ст. 100 НК) подготавливается акт проверки, который должен быть вручен в течение пяти дней (п. 5 ст. 100 НК). Потом у вас есть месяц на подачу письменных возражений(п. 6 ст. 100 НК).

Это время следует использовать, чтобы подать ходатайство о снижении штрафа. В нем нужно указать на смягчающие обстоятельства. Скажете, их нет? Посмотрите внимательнее. Перечень, указанный в п. 1 ст. 112 НК, не закрыт, а п. 3 ст. 114 НК предписывает снижать штраф не меньше, чем в два раза по сравнению с установленным размером.

Простое признание вины, обоснованная ссылка на тяжелое финансовое состояние, регулярные пожертвования на благотворительность (причем минимальный порог не определен) — найти смягчающие обстоятельства, как показывает практика, возможно всегда.

Впрочем, добиться снижения доначислений можно после того, как истечет месяц на подачу возражений и налоговый орган начнет рассматривать материалы проверки и формировать итоговое решение (10 рабочих дней, п. 1 ст. 101 НК). Главное, как уже было сказано, заручиться поддержкой грамотного налогового эксперта.

Но имейте в виду, что налоговики могут назначить и дополнительные мероприятия по проверке уже после ее окончания.

С одной стороны, это четкий сигнал: контролеры выявили серьезные нарушения и считают что есть хорошие шансы выиграть дело о доначислениях в суде. С другой – и они рискуют из-за истечения сроков потерять возможность использовать доказательства, ведь они будут считаться полученными с нарушениями.

Они имеют на это полное право согласно НК РФ. Правомерность этих действий подтверждают и суды — постановление АС ВВО от 13.07.2017, кейс № А79-10989/2015, определение ВС от 13.09.2016 № 310-КГ16-5041, — и ФНС письмо от 07.06.2018 № СА-4-7/11051.

При этом цели допмероприятий строго определены:

• подтвердить нарушения, уже установленные в акте проверки;
• собрать доказательства по ним.

Налоговики не имеют права указывать новые нарушения, помимо тех, что значатся в акте проверки, но способны их скорректировать, в том числе в сторону увеличения, в особенности если речь идет о доначислениях по уже выявленным нарушениям. 

На допустимость таких действий указывает не только ФНС в письме от 19.10.2018 № ЕД-4-2/20515, но и некоторые суды (постановления 17-го ААС от 21.01.2015 № 17АП-16501/2014-АК, Арбитражного суда Уральского округа от 23.04.2015 № Ф09-1929/15) — в особенности, если доначисление произошло потому, что налогоплательщики вместе с возражениями к акту представили документы, которые налоговики ранее не могли изучить. Аналогичные выводы содержит п. 39 постановления Пленума ВАС от 30.07.2013 № 57 (далее — постановление № 57).

Какие именно дополнительные мероприятия могут быть проведены?

Формально налоговики вправе лишь сделать следующее (ст. 101 НК):

• истребовать документы (правда, и у проверяемого, и у его контрагентов, и у банка, ст. 86, 93.1 НК);
• допрашивать свидетелей;
• осуществлять экспертизу.

Могут быть проведены как все указанные мероприятия, так и одно, и два — количество налоговое законодательство не ограничивает (на что обратил внимание Минфин, письмо от 15.07.2016 № 03-02-07/1/41426).

В ст. 101 НК не упомянуты выемка, осмотр и привлечение специалиста, но на практике эти мероприятия проводятся постоянно. Когда же в суде налогоплательщики поднимают вопрос правомерности, налоговики отвечают, что выемка проводилась для проведения «законной» экспертизы, а осмотр — чтобы подтвердить уже выявленное нарушение (постановление АС Западно-Сибирского округа от 24.12.2018 № Ф04-5098/2018, Волго-Вятского округа от 21.03.2018 № Ф01-351/2018 и т. п.)

Сроки при этом имеют важное значение потому, что доказательства, полученные за их пределами, суд не примет.

Допмероприятия назначаются во время рассмотрения материалов проверки, т. е. после того, как составлен и вручен акт и поданы возражений на него (на это обратила внимание ФНС в п. 1 письма от 19.10.2018 № ЕД-4-2/20515@).

Далее ИФНС, согласно ст. 101 НК, выносит или итоговое решение по результатам проверки (о привлечении к ответственности или об отказе), или решение о назначении допмероприятий (с отложением вынесения итогового решения).

НК РФ не оговаривает количество допмероприятий, устанавливая лишь предельные сроки, которые указываются в решении о назначении таковых (см. прил. № 34 к приказу ФНС от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628). Это может быть или конкретная дата, или число месяцев — один для обычной, два —– для иностранной компании (п. 6 ст. 101 НК).

Есть еще один способ увеличить время для изучения документов и сведений — на основании п. 1 ст. 101 НК, без рассмотрения материалов проверки можно продлить срок на месяц, причем этот срок увеличивает период проведения допмероприятий (такие разъяснения содержатся в письме Минфина от 12.09.2016 № 03-02-08/53322). 

Если налоговики решат продлить срок рассмотрения материалов проверки, то достаточно в последний день принять решение о проведении допмероприятий, указав, что срок их осуществления — месяц. Или наоборот: сначала проводятся допмероприятия, затем продлеваются сроки рассмотрения материалов проверки.

И уже после завершения допмероприятий, вручения компании дополнения к акту и получения от нее возражений налоговики вновь рассматривают материалы проверки (с учетом допмероприятий, п.1 ст. 101 НК), и могут с полным основанием без рассмотрения материалов проверки и допмероприятий продлить срок еще на месяц.

Если сроки рассмотрения материалов проверки продлевались и до принятия решения о проведении допмероприятий, и после проведения допмероприятий, то общий срок продления не должен выйти за рамки месяца. Иными словами, нельзя продлить срок рассмотрения два раза, каждый раз на месяц (письмо ФНС от 13.07.16 № АС-4-7/12625).

Обратите внимание, что доказательства, полученные за пределами и проверки, и дополнительных мероприятий, суды признают недопустимыми (п. 27 постановления Пленума ВАС от 30.07.2013 № 57, далее — постановление № 57).

Несмотря на то, что ИФНС нередко назначает допмероприятия повторно, увеличивая суммарный срок проведения за пределами установленного НК лимита. При этом ведомство ссылается на то, что необходимо провести «встречку», допросить свидетелей, устроить новую экспертизу и т. д., — Минфин еще в 2018 году напомнил, что НК не допускает ни наращивания сроков проведения допмероприятий, ни повторного их назначения за пределами сроков (письмо от 21.11.2018 № 03-02-07/1/83852). 

Хотя пропуск срока не выступает причиной для отмены решения (определение КС от 20.04.2017 № 790-О), соразмерно нарушению каждого срока уменьшаются сроки принудительного взыскания недоимки — до утраты возможности взыскания. Шестимесячный срок, отведенный на обращение в суд, все равно будет исчисляться так, как будто сроки соблюдены (п. 31 постановления № 57).

В одном из последних актов по данному вопросу суд указал, что ИФНС после завершения выездной налоговой проверки вправе назначить проведение дополнительных контрольных мероприятий в отношении проверенной организации

Завершение налоговой проверки само по себе не исключает возможности проведения налоговым органом дополнительных мероприятий налогового контроля. В качестве таких мероприятий налоговым органом может проводиться истребование документов, допрос свидетеля и проведение экспертизы (п. 6 ст. 101 НК). Главное, чтобы в решении о назначении допмероприятий излагались обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указывается срок и конкретная форма их проведения (постановление Арбитражный суд Западно-Сибирского округа от 13.10.23 № А45-36548/2022). Допмероприятия помогают налоговикам вынести обоснованное решение (см. постановление Арбитражного суда Уральского округа от 15.05.19 № Ф09-2143/19).

НК РФ не ограничивает право компании подавать с возражениями по акту проверки и по дополнению к этому акту ранее не представлявшиеся документы. Значит, и инспекция не может быть лишена возможности эти новые документы изучить и проверить.

Так что назначение повторных допмероприятий не нарушает права налогоплательщика (постановление 1 ААС от 14.06.2019 № 01АП-2713/2019).

У налогоплательщиков, которые могут столкнуться на практике с «бесконечной» проверкой, есть два возможных пути. 

Во-первых, можно дожидаться итогов проверки. Ведь не исключено, что будут пропущены сроки выставления требования (списания задолженности в бесспорном порядке, подачи иска, взыскания доначислений, п. 31 постановления № 57) — при условии, что суд признает незаконным проведение повторных допмероприятий. 

Во-вторых, немедленно принять меры для оспаривания решения о проведении повторных допмероприятий — сначала в региональное УФНС, или в суд (сославшись на п. 2 ст. 138 НК, письма Минфина от 21.11.2018 № 03-02-07/1/83852, от 12.09.2016 № 03-02-08/53322). Окончательное решение следует принимать исходя из конкретных обстоятельств дела.

Но и главное, всегда старайтесь договориться, сегодня не нужно «вставать в позу» и доказывать недоказуемое. Если правы – доказывайте, но уверенности, что вы на 100 процентов правы в своем вопросе точно ни у кого нет, это почти в любой ситуации. Поэтому разговаривайте и решайте все вопросы дружелюбно.