Будучи индивидуальным предпринимателем, вы, как и любое обычное физлицо, можете иметь в собственности личное имущество: то, которое не используете (квартира, легковой автомобиль) и используете (например, грузовой автомобиль) в своем бизнесе. Как быть в случае продажи этого имущества, и каким образом декларировать доходы (с учетом применяемого режима налогообложения индивидуальным предпринимателем)? Споры по обозначенному вопросу ведутся не один год.

Об этих моментах мы и поговорим в данной статье.

Согласно официальной позиции в случае, если недвижимое имущество использовалось в предпринимательской деятельности, доходы от его продажи учитываются в составе доходов при определении базы по налогу, уплачиваемому по применяемому режиму налогообложения (Письма МФ РФ от 20.01.2014 № 03-11-11/1390, от 07.10.2013 № 03-11-11/41798).

Давайте более подробно рассмотрим порядок налогообложения дохода от реализации имущества как используемого так и не используемого в предпринимательской деятельности.

Вариант 1. Реализация имущества,

не используемого в предпринимательской деятельности

Доход от продажи неиспользуемого в предпринимательской деятельности имущества будет облагаться НДФЛ по ставке 13 % (подп. 5 п. 1 ст. 208 и п. 1 ст. 224 НК РФ). Но только в том случае, если этим имуществом вы владели менее трех лет. Если же продаваемым объектом вы владели три года и более, подавать декларацию по НДФЛ и налог платить не нужно (п. 17.1 ст. 217 НК РФ).

Справочно.

При декларировании дохода от реализации личного имущества у вас есть две возможности этот доход уменьшить. Первый способ - это получить имущественный налоговый вычет (пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ). Так, доход от продажи квартиры, дачи или земельного участка вы вправе уменьшить не более чем на 1 млн руб., а при продаже собственного автомобиля вычет не может превышать 250 000 руб. (пп. 1 п. 2 ст. 220 НК РФ). Подтверждать эти суммы какими-либо документами вам не нужно. Просто их указывают в декларации по НДФЛ (лист Д2).

Второй способ - вместо имущественного вычета вы можете уменьшить доход от продажи имущества на фактические расходы, которые понесли при его покупке (пп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ). Но в этом случае все затраты необходимо подтвердить документально (договор купли-продажи, расписка, платежное поручение и пр.). В этом случае НДФЛ рассчитывается с разницы между ценой продажи и ценой приобретения имущества.

Данный порядок применяется и к такому имуществу, которое ранее использовалось в предпринимательской деятельности, но на момент его продажи уже не использовалось в бизнесе.

Например, предприниматель (на УСН) при регистрации указал такой вид деятельности, как сдача имущества в аренду. Соответственно, он получал доходы от этого вида деятельности, и они облагались налогом по УСН. Прежде чем продать имущество, бизнесмен прекратил его использование в коммерческих целях. Следовательно, доход от продажи такого помещения не будет учитываться при «упрощенке» (Письмо ФНС России от 19.08.2009 № 3-5-04/1290@), с вырученных сумм необходимо заплатить НДФЛ (как физическому лицу, а не как предпринимателю).

Вариант 2. Реализация имущества,

используемого в предпринимательской деятельности

Поступления от продажи используемого в бизнесе имущества будут доходами, полученными от ведения предпринимательской деятельности.

Соответственно, если при этом предприниматель применяет УСН (ЕСХН), а доходы, полученные от реализации недвижимого имущества, относятся к предпринимательской деятельности, то они будут облагаться в рамках УСН (ЕСХН). И одновременно эти доходы будут освобождены от обложения НДФЛ (п. 24 ст. 217 НК РФ). Аналогичную позицию занимает и МФ РФ в Письме от 12.08.2010 № 03-04-05/3-452.

Индивидуальный предприниматель, применяющий специальный налоговый режим в виде ЕНВД, освобожден от обязанности по уплате НДФЛ в отношении доходов, которые получены от деятельности, облагаемой единым налогом. Также он не является плательщиком НДС по операциям, признаваемым объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ и совершаемым в рамках деятельности, облагаемой ЕНВД. Это следует из положений п. 4 ст. 346.26 НК РФ.

Какие налоги необходимо заплатить рассматриваемому индивидуальному предпринимателю с продажи автомобиля, если он его использовал в деятельности, переведенной на ЕНВД?

Согласно опубликованному Письму МФ РФ от 21 июля 2014 г. № 03-11-11/35555 для плательщика ЕНВД такая разовая операция, как реализация автомобиля, происходит вне рамок предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, и является иной деятельностью. Поэтому она не подпадает под действие гл. 26.3 НК РФ. По данной операции следует исчислить и уплатить налоги в соответствии с общим режимом налогообложения, в частности НДС и НДФЛ.

Допустим, ИП ведет несколько видов деятельности и одновременно применяет УСН и ЕНВД. Тогда доход от продажи автомобиля, который он использовал для осуществления предпринимательской деятельности, следует учесть в рамках УСН. Ведь одновременное применение УСН и ОСНО Кодексом не допускается. Такой вывод следует из Письма МФ РФ от 04.02.2014 № 03-11-11/4372.

Предположим, ИП с несколькими видами предпринимательской деятельности совмещает ЕНВД и ПСН (патент). В этой ситуации разовые операции по реализации объектов основных средств, в том числе автомобилей, также подлежат обложению НДС и НДФЛ. Дело в том, что эти операции в перечне видов деятельности, в отношении которых ИП может применить ПСН, не поименованы.

Принимая решение о том, является ли продажа недвижимости предпринимательской деятельностью, нужно обращать внимание на то, какой код ОКВЭД внесен предпринимателем в ЕГРИП.

А как налоговики узнают о продаже недвижимости?

Любую сделку о продаже недвижимости нужно регистрировать в территориальном органе Росреестра (п. 2 ст. 8, п. 1 ст. 131, п. 1 ст. 551 ГК РФ и п. 1 ст. 4 Федерального закона от 21.07.1997 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним»). И далее территориальный орган в течение 10 рабочих дней со дня регистрации обязан сообщить о сделке в налоговую инспекцию (п. 4 ст. 85 и п. 6 ст. 6.1 НК РФ). Если же этот срок будет нарушен, то все равно не позднее 1 марта года, следующего за годом, в котором была сделка, у инспекции будут сведения о продавце, проданной недвижимости и цене сделки (п. 4 ст. 85 НК РФ).

В случае если по результатам рассмотрения информации, поступившей из Росреестра, налоговый орган уведомит Вас об обязанности физического лица, установленной ст. ст. 228 и 229 НК РФ, представлять налоговую декларацию по ф. 3-НДФЛ в связи с реализацией недвижимого имущества, то Вы вправе направить в ИФНС пояснения о том, что данное имущество было использовано в предпринимательской деятельности и сумма дохода по данной сделке была учтена в налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением режимом (можно приложить копии документов, подтверждающих это – например, налоговые регистры).

МФ РФ в своем Письме от 7 мая 2013 г. № АС-3-3/1626@ высказало мнение, что отсутствуют основания для представления индивидуальным предпринимателем, применяющим УСН, налоговой декларации по НДФЛ при реализации нежилого помещения, если сумма дохода по реализации учтена в налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.

Вариант 3. Имущество используется одновременно

для личных целей и в предпринимательской деятельности

Напомним, что имущество гражданина юридически не разграничено даже в случае, когда он является ИП, поскольку он использует свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления своих неотчуждаемых прав и свобод.

Из арбитражной практики следует, что налоговые инспекции в ситуации, когда продается объект недвижимости, используемый для личных целей и для предпринимательской деятельности, относят продажу к предпринимательской деятельности.

Суды же обычно встают на сторону налогоплательщика. ФАС СЗО в Постановлении от 18.12.2012 № А05-5609/2011, ФАС УО в Постановлении от 13.11.2012 № Ф09-10672/12, ФАС ЗСО в Постановлении от 28.10.2008 № Ф04-6196/2008(13272-А70-19) указали, что наличие статуса индивидуального предпринимателя не может изменить определенный гражданским законодательством статус принадлежащего ему как физическому лицу недвижимого имущества, даже если такое имущество сдается собственником в аренду в качестве индивидуального предпринимателя. Сдача помещений в аренду не является достаточным доказательством того, что доход, полученный налогоплательщиком от реализации недвижимого имущества, образует доход от предпринимательской деятельности.

Несмотря на то что данный подход оптимален, следование ему может привести к спорам с налоговой инспекцией, но свою правоту налогоплательщик сможет доказать в суде.

ПОЗИЦИЯ ВЕРХОВНОГО СУДА

Споры об учете дохода от продажи недвижимости ведутся не один год. И не так давно Верховный Суд изложил позицию в своем Определении от 13.03.2015 № 309-КГ14-7640 по делу № А76-29238/2013.

Ситуация, ставшая предметом судебного разбирательства, следующая.

Основным видом деятельности коммерсанта, применяющего УСНО с объектом налогообложения «доходы», является оптовая торговля продуктами из мяса и мяса птицы, а дополнительным - сдача внаем собственного нежилого недвижимого имущества. Бизнесмен реализовал принадлежащее ему на праве собственности недвижимое имущество.

Основанием для доначисления инспекцией налогов, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа послужили выводы инспекции о нарушении предпринимателем требований п. 1 ст. 346.15 НК РФ, выразившихся в неуплате единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения,

По мнению предпринимателя, доход, полученный от реализации, не следует включать в базу по УСНО по следующим причинам:

- приобретение объектов недвижимого имущества и государственная регистрация права собственности на них осуществлены до получения им статуса индивидуального предпринимателя;

- извлекать предпринимательский доход от реализации принадлежащего ему имущества бизнесмен не собирался;

- объект недвижимого имущества являлся собственностью физического лица, а не ИП;

- в договоре купли-продажи имущества значилось само физическое лицо, а не индивидуальный предприниматель (хотя коммерсант и имел такой статус на момент совершения сделки);

- расчет по данной сделке произведен путем безналичного перечисления денежных средств продавцом на лицевой счет физического лица, а не расчетный счет ИП.

По мнению ИП, тот факт, что ранее объект недвижимого имущества сдавался в аренду, не означает, что его реализация связана с ведением предпринимательской деятельности. Реализация объекта недвижимого имущества имеет разовый характер и не свидетельствует о том, что предприниматель систематически получает прибыль от осуществления подобного рода операций.

Налоговый орган не согласился с доводами налогоплательщика. В ходе камеральной проверки он посчитал: поскольку реализованное здание сдавалось в аренду, оно использовалось в предпринимательской деятельности. Следовательно, доход от реализации должен быть включен в базу для исчисления единого налога в рамках УСНО.

Арбитры АС УО в Постановлении от 01.10.2014 № Ф09-6086/14 по делу № А76-29238/2013, так же как и судьи первой и второй инстанций, признали позицию ИФНС обоснованной. Они указали на следующие обстоятельства:

- в соответствии с выпиской из ЕГРИП одним из дополнительных видов экономической деятельности коммерсанта является сдача внаем собственного недвижимого имущества;

- цель использования объекта недвижимого имущества следует из функционального назначения данного объекта, непосредственно отраженного как в свидетельстве о государственной регистрации права, так и в выписках из Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним, то есть имущество изначально предназначено для осуществления предпринимательской деятельности;

- коммерсантом совершались действия, направленные на реконструкцию объекта недвижимого имущества;

- со стороны налогоплательщика не представлено доказательств того, что реализованное им недвижимое имущество может быть использовано в иных целях, помимо осуществления предпринимательской деятельности.

Кроме этого, арбитры подчеркнули: тот факт, что в договоре купли-продажи продавец не поименован как ИП, сам по себе не может свидетельствовать о совершении соответствующей сделки не в связи с осуществлением предпринимательской деятельности.

Также, по мнению судей, не имеет значения то обстоятельство, на какой именно банковский счет (текущий - физического лица или расчетный - предпринимателя) перечислены денежные средства за проданный объект.

Следовательно, объект недвижимого имущества (нежилое помещение), реализованный налогоплательщиком, использовался коммерсантом в целях ведения предпринимательской деятельности, связанной с предоставлением части нежилого здания в аренду. Поэтому доход, полученный им в ходе совершенной операции, должен облагаться единым налогом в рамках УСНО.

Верховный судья, изучив поступившую в ВС РФ кассационную жалобу индивидуального предпринимателя об отмене судебных актов арбитражных судов, пришел к выводу, что объекты недвижимости по своему функциональному назначению предназначены для использования в предпринимательской деятельности. Кроме того, отсутствие в договоре купли-продажи недвижимого имущества указания на то, что продавец имеет статус индивидуального предпринимателя, не свидетельствует о том, что данное имущество не использовалось в предпринимательской деятельности.

Соответственно, если «упрощенец» реализует нежилое помещение, которое использовалось им в предпринимательской деятельности, то выручку от его продажи он должен включить в базу для исчисления единого «упрощенного» налога в порядке, предусмотренном гл. 26.2 НК РФ.

Верховный Суд отметил, что выводы арбитражных судов не противоречат правовым позициям, изложенным в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 18.06.2013 № 18384/12, от 16.03.2010 № 14009/09.

Рассмотрим практический пример. На нашу почту пришло письмо от ИП (плательщика ЕСХН) с вопросом о способе декларировании доходов от реализации автомобиля (декларация по ЕСХН или по ф. 3-НДФЛ), зарегистрированного на физическое лицо и используемого для ведения хозяйственной деятельности ИП.

Предприниматель ссылается на разъяснения местной налоговой, которые давались на проводимом ей семинаре, о том, что независимо от того, использовалось имущество в предпринимательской деятельности или нет, после его реализации необходимо подать декларацию по ф. 3-НДФЛ, т.к. собственником является физическое лицо, а не ИП.

Сразу отметим (ссылаясь на информацию, приведенную в данной статье), что данные разъяснения некорректны (либо некорректно поняты предпринимателем).

Так, при регистрации любого недвижимого имущества запись о праве собственности делается на физическое лицо. Обратите внимание, что информация о наличии у этого лица статуса ИП не указывается ни в свидетельстве, ни в реестре.

Согласно п. 2 ст. 212 ГК РФ имущество может находиться в собственности граждан и юридических лиц, а также иных специальных субъектов гражданских правоотношений (РФ, субъектов РФ, муниципальных образований). Как видно из приведенного положения, в данном перечне указан только гражданин и отсутствует индивидуальный предприниматель.

При этом, как следует из разъяснений Конституционного Суда РФ (п. 4 Постановления от 17.12.1996 № 20-П), имущество гражданина в этом случае юридически не разграничено. Следовательно, гражданин (если он является индивидуальным предпринимателем) использует свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод. Наличие или отсутствие у него статуса индивидуального предпринимателя не имеет значения.

Подведем итог.

Приобрести в собственность недвижимое имущество физическое лицо может исключительно в статусе физического лица, но не индивидуального предпринимателя. Право собственности на что-либо никак не зависит от приобретения или прекращения статуса ИП. Это одно из главных отличий двух форм осуществления предпринимательской деятельности - юридического лица и индивидуального предпринимателя.

Предприниматель как физическое лицо может покупать и продавать свое имущество. При определении порядка декларирования доходов и исчисления налогов нужно оценивать, является ли такая продажа способом получить доход от бизнеса, либо продажа недвижимости обусловлена личными нуждами предпринимателя как физического лица. Только данный фактор является основополагающим при определении порядка декларирования доходов.

Доводы о разовом характере сделки, а также о том, что договор купли-продажи имущества заключен от имени физического лица или денежные средства от покупателя поступили на текущий счет физлица, а не на расчетный счет предпринимателя, будут расценены как несостоятельные.

Об этом следует помнить, чтобы продажа имущества не понесла за собой «неожиданные налоговые последствия».