В предыдущем номере нашего журнала мы рассказали о том, что согласно внесенным изменениям в налоговое законодательство теперь плательщики ЕСХН будут уплачивать налог на имущество с части объектов основных средств. И, как мы поняли из ваших многочисленных вопросов, эта тема одна из самых актуальных на сегодняшний момент, ведь уже приближается дата уплаты авансового платежа по налогу на имущество, а до сих пор непонятно: как платить и какие объекты включать в расчет. Поэтому в рамках данной статьи постараемся ответить на самые актуальные вопросы и посоветовать сельхозорганизациям, как правильно рассчитать первый авансовый платеж по налогу.

 

Итак, с 1 января 2018 года в соответствии сост. 346.1 НК РФдля плательщиков ЕСХН налогом на имущество не облагается лишь имущество, которое используется при производстве сельскохозяйственной продукции, первичной и последующей (промышленной) переработке и реализации этой продукции. То есть, ключевым словом в данной норме является слово «используется».А, исходя из этого термина, мы понимаем, что «используется» - значит, непосредственно участвует в производстве, переработке или реализации. Очевидно, что комбайн, ферма, тракторы и т.д. непосредственно участвуют в производстве сельхозпродукции, а вот, к примеру,здание конторы, где работает администрация или стол директора в производственном процессе не участвуют, а, следовательно, под льготу по налогу на имущество не попадают. И таких объектов у сельхозорганизации может быть немало.

Хочется также отметить, что специалисты МФ РФ пока не высказались конкретными рекомендациями плательщикам ЕСХН по вопросу: какие объекты мы облагаем налогом на имущество, а какие – нет, хотя они получили массу вопросов. Максиму, что мы услышали, это - читайте нормы НК РФ.

Исходя из этого, мы уже сами в соответствии с нормами НК РФ попробовали ответить на вопрос: что облагается, а что нет, и как сделать в учете такое разделение.

 

В результате в 2018 году у организаций возникает необходимостьк первому отчетному периоду по налогу на имущество (1 кварталу 2018 года) перестроить свой бухгалтерский учет основных средств.Необходимо будет проделать сложную работу по разделению объектов на облагаемые и не облагаемые, дабы не запутаться в имуществе, с которого мы заплатим налог, а по какому будем использовать льготу.

 

Рекомендуем сделать следующие шаги для удобства расчета налога на имущество в 2018 году:

 

1. Выбрать метод группировки основных средств (по субсчетам) или по группам

 

1.1.Открыть отдельные субсчета к счетам 01 «Основные средства» и 02 «Амортизация основных средств» для упрощения расчета налога на имущество, в частности, выделить:

- субсчет01-02 «Основные средства, не признаваемые объектом по налогу на имущество»;

- субсчет02-02 «Амортизация по имуществу, не признаваемому объектом по налогу».

 

Возможно создание дополнительных субсчетовна счетах 01 и 02 для удобства учета, например:

- субсчета 01-03, 02-03 «Земельные участки»

- субсчета 01-04, 02-04 «Объекты 1 и 2 амортизационной группы» и т.д.

Можно же эти объекты просто учитывать на субсчете 01-02, амортизация по ним – на 02-02. Этот способ учета больше подходит для тех организаций, которые ведут учет ручным способом.

 

1.2. Но если есть бухгалтерская программа – рекомендуем создать дополнительные группировки в справочнике основных средств:

  • «Объекты, облагаемые налогом» - то есть те, которые не используются для производства и реализации продукции;
  • «Объекты, не облагаемые налогом» - используемые для производства и реализации продукции, земельные участки, объекты 1 и 2 амортизационной группы.

    И уже эти группировки будут включать в себя уже группы объектов:

  • Транспортные средства;
  • Здания;
  • Сооружения;
  • Земельные участки;
  • Прочее.

     

    Но не каждая бухгалтерская программа позволяет дополнительно создать эти основные две группы «Облагаемые объекты» и «Не облагаемые налогом» - посмотрите возможности именно вашей программы самостоятельно (либо посоветуйтесь с вашим программистом о такой возможности).

    В данном случае важна возможность формирования ведомости по группам основных средств для того, чтобы выявить остаточную стоимость по каждому объекту.

    Если создать эти две основные начальные группы не представляется возможным, тогда меняем и добавляем группировки в справочнике основных средств следующим образом:

  • «Объекты, облагаемые налогом» - то есть те, которые не используются для производства и реализации продукции;
  • «Объекты, не облагаемые налогом» - используемые для производства и реализации продукции, земельные участки, объекты 1 и 2 амортизационной группы;
  • «Смешанные объекты» - те, которые частично используются для производства и реализации продукции (склады, магазины и пр.).

    И уже эти группировки будут включать в себя группы объектов:

  • Транспортные средства (СХ);
  • Транспортные средства (не СХ);
  • Транспортные средства (частично СХ);
  • Здания;
  • Здания (СХ);
  • Здания (не СХ);
  • Здания (частично СХ);
  • Сооружения (СХ);
  • Сооружения (не СХ);
  • Сооружения (частично СХ);
  • Земельные участки;
  • И т.д.

     

    2. Определить объекты основных средств, которые облагаются и не облагаются налогом на имущество, и перенести их на соответствующие субсчета или в соответствующие группы

     

    Вот здесь будет основная по времени и значению работа. Бухгалтеру по основным средствам необходимо проанализировать каждый объект основных средств с точки зрения применения льготы исходя из п.3 ст. 346.1 НК РФ, правильноопределить остаточную стоимость по каждому основному средству на 01.01.2018, просмотреть еще раз нормы начисления амортизации и отнести объект основных средств к облагаемым или не облагаемым.

    Здесь напомним также, что в соответствии с п. 4 ст. 374 не признаются объектами налогообложения:

    1) земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы);

    2) имущество, принадлежащее на праве оперативного управления федеральным органам исполнительной власти и федеральным государственным органам, в которых законодательством Российской Федерации предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в Российской Федерации;

    3) объекты, признаваемые объектами культурного наследия (памятниками истории и культуры) народов Российской Федерации федерального значения в установленном законодательством Российской Федерации порядке;

    7) суда, зарегистрированные в Российском международном реестре судов;

    8) объекты основных средств, включенные в первую или во вторую амортизационную группу в соответствии с Классификацией основных средств, утвержденной Правительством Российской Федерации.

     

    2.1. Определить объекты, которые не являются объектами налогообложения по налогу на имущество в целом независимо от нового критерия

     

    На данном этапе необходимо выделить в отдельную группу земельные участки и объекты природопользования.

    А также необходимо будет выделить объекты, которые относятся к первой или второй амортизационной группе в соответствии с Классификацией основных средств, утвержденной Правительством Российской Федерации, так как эти объекты также не облагаются налогом на имущество на основании подп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ. К таким объектам можно отнести компьютеры, сервер, ноутбуки и пр. имущество со сроком полезного использования до трех лет включительно.

    Для этого рекомендуем в программе 1С при вводе в эксплуатацию основных средств отражать амортизационную группу для того, чтобы ведомость амортизации основных средств сформировалась корректно и у бухгалтера имелась возможность выделить остаточную стоимость данных объектов.

     

    2.2. Определить объекты, используемые и неиспользуемые при производстве, переработке и реализации сельскохозяйственной продукции

     

    1) Определить объекты основных средств, которые используются для производства

    Так, все тракторы, комбайны, цехи, продуктивный и рабочий скот и объекты, по которым амортизация начисляется на счет 20, используются для производства сельскохозяйственной продукции, таким образом, они не будут облагаться налогом на имущество.

    По остальным объектам основных средств, амортизация по которым начисляется на счет 20 «Основное производство» – необходимо просмотреть внимательней,скорее всего, эти объекты используются для сельхозпроизводства, но нужно выделить здания гаражей, контор, столовых и оборудования, ведь эти объекты непосредственного участия в производстве, переработке, реализациисельхозпродукции не принимают.

    По объектам, амортизация которых начисляется на счета 23, 25, 26,необходимпросмотр на наличие объектов, которые используются для производства и реализации.

    Возможен анализ перечня объектов основных средств по подразделениям, например «Отделение № 1», «Столовая», «Центральная контора» и т.д., если в организации ведется данная аналитика.

     

    2) Определить объекты, которые не используются напрямую для производства сельхозпродукции, либо являются непроизводственными (объекты социальной сферы), остаточная стоимость которых будет облагаться налогом на имущество.

    К такому имуществу относятся:

  • Здания конторы (в том числе на отделениях) вместе с оборудованием, которое относится к конторе;
  • Гаражи (в том числе на отделениях);
  • Столовая (в том числе на отделениях) вместе с оборудованием, которое относится к столовой;
  • Медпункт;
  • РТМ;
  • Дом культуры;
  • Жилые дома;
  • Детский сад.

     

    Большинство сельхозорганизаций имеют на своем балансе детские сады, дома культуры, жилые дома и прочие объекты социальной сферы, которые далеки от сельскохозяйственной деятельности, поэтому стоимость этих объектов значительно увеличит налог на имущество.

    Например, административное здание или здание конторы, к какому виду имущества отнести? Понятно, что в административном здании сельхозпродукция не выпускается, как и ее реализация. Однако, все руководящие, организационные процессы, ведение учета и контроля за сельскохозяйственной деятельностью осуществляется именно здесь.

    Или возьмем, к примеру, магазин, который числится на балансе организации, а также все торговое оборудование, которое в нем используется. Если организация в магазине реализует не только собственную сельскохозяйственную продукцию, но и покупные товары. Имеем ли мы право отнести данное имущество к льготируемому? Или склады организации, в которых хранится как собственная сельхозпродукция, так и покупные товары. Каким образом распределить имущество, по которому предусматривается льгота в соответствии со ст. 346.1 НК РФ?

    Пока вопросов больше чем ответов, официальных разъяснений на сегодняшний день не поступало.

     

    В отношении спорного имущества, используемого как сельскохозяйственной деятельности, так и прочей деятельности, которое мы пока не можем с уверенностью отнести к льготируемому, будем ждать разъяснений со стороны специалистов МФ РФ и налоговых органов. А в целях минимизации рисков такое имущество пока лучше налогом облагать.

     

    3) Определить объекты основных средств, которые облагаются частично, так как используются для реализации продукции собственного производства и покупной

     

    К примеру, как быть с магазинами и оборудованием в них? Возможно,законодатели прибегнут к порядку распределения стоимости таких объектов пропорционально доле доходов по реализованной сельхозпродукции в общем объеме доходов (такой порядок предусмотрен, например, п. 10 ст. 346.6 НК РФ - для ЕСХН, п. 8 ст. 346.18 – для УСН, абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ – для налога на прибыль).

     

    Пример.На балансе организации числится магазин остаточной стоимостью 2 500000 руб. В магазине продается продукция собственного производства и продукция ее переработки (мясо, молоко, творог, сметана, колбасы, хлеб), а также покупные товары. Остаточная стоимость торгового оборудования, которое числится в магазине, - 500000 руб.

    Выручка от реализации собственной продукции за I квартал составила 1 000000 руб., от реализации покупных товаров – 300000 руб. Всего доходов от продажи в магазине за первый квартал – 1 300000 руб. (100%). Доля от реализации сельхозпродукции в общей доле доходов составляет 77 %, от реализации покупной – 23 %.

    Как уже указывалось выше, магазин и имущество в магазине используется при реализации сельхозпродукции, то есть попадает под льготу п. 3 ст. 346.1 НК РФ. Но с другой стороны, в этом же магазине продается и покупная продукция, следовательно, имущество не льготируется полностью. Применим способ определения налоговой базы по налогу на имущество исходя из доли реализации собственной и покупной продукции в этом магазине.

    В результате налогом на имущество не будет облагаться стоимость магазина и оборудования в нем в размере 77 % от остаточной стоимости этого имущества (2 500000 руб. + 500000 руб. = 3 000000 руб.) или 2 310000 руб. Остальная часть стоимости магазина и оборудования в нем попадает в налогооблагаемую базу в сумме 690 тыс. руб. (23 % от 3 000000 руб.).

     

    Таким образом, рекомендуем отнести объекты, используемые для реализации продукции, в отдельную группу, чтобы в дальнейшем иметь возможность определить долю, облагаемую налогом на имущество.

     

    3. Среди объектов, облагаемых налогом на имущество, нужно определить имущество, которое облагается по кадастровой стоимости, а не по остаточной стоимости

     

    Помимо вышеуказанного, бухгалтеру по основным средствам необходимо выделитьте объекты, по которым налоговая база определяется исходя из кадастровой стоимости (п. 2 ст. 375, 378.2 НК РФ), если они имеются в наличии, из общей массы основных средств, по которым база определяется как их среднегодовая стоимость (п.1 ст. 375 НК РФ).

    К таким объектам, в частности, относятся (п. 1 ст. 378.2 НК РФ):

    1) административно-деловые центры и торговые центры (комплексы) и помещения в них;

    2) нежилые помещения, назначение, разрешенное использование или наименование которых в соответствии со сведениями, содержащимися в Едином государственном реестре недвижимости, или документами технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости предусматривает размещение офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания либо которые фактически используются для размещения офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания;

    3) объекты недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, а также объекты недвижимого имущества иностранных организаций, не относящиеся к деятельности данных организаций в Российской Федерации через постоянные представительства;

    4) жилые дома и жилые помещения, не учитываемые на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

     

    По данную статьюу сельскохозяйственных организаций очень часто подпадает здание кафе, столовой (если в документации прямо указано на наименование такого объекта). Еще раз обратите внимание, что по кафе, столовой берется кадастровая стоимость для расчета налога на имущество, которая, как показывает практика, значительно выше балансовой стоимости подобных объектов.

     

    4. Определить ставки налога в зависимости от типа имущества

    На этом сложный процесс подготовки к уплате налога на имущества еще не закончен: Налоговый кодекс РФ предусматривает использование различных ставок по налогу от 0 % до 2,2 % в отношении того или иного имущества. Следовательно, вам необходимо будет разделить имущество в учете, объединив их в группы в зависимости от применяемых налоговых ставок. Хотя основной критерий разделения - это движимое и недвижимое имущество.

     

    Напоминаем, что с 1 января 2018 года движимое имущество снова является объектом обложения, в том числе принятое на учет с 1 января 2013 года в качестве основных средств. Льгота на федеральном уровне прекращает действовать с 1 января 2018 года (п. 25 ст. 381 НК РФ).

    И если плательщики УСН или ЕНВД платят налог на имущество только с объектов недвижимости, база по которым определяется по кадастровой стоимости, то сельхозтоваропроизводителям предстоит платить налог со всего имущества, за исключением льготного по п. 3 ст. 346.1 НК РФ. То есть с того, которое не участвует в производстве, переработке и реализации сельхозпродукции.

    Ставки в каждом регионе устанавливаются региональным законодательным собранием, и в регионах они могут разниться. Да и, кроме того, большинство регионов еще не приняли никаких решений по этому вопросу. Остается лишь ждать решение на региональном уровне (ст. 380 и 381.1 НК РФ).Хотя «по умолчанию» в большинстве регионов (при отсутствии решений, связанных с изменением ставки) ставка в 2018 году по движимому имуществу устанавливается в размере 1,1%, в 2019 году – максимально 2,2%.

    В отношении прочего имущества ставка может составлять от 0 до 2,2 % (ст. 380 НК РФ). Ставки устанавливают региональные власти в пределах этих лимитов. Но, как правило, для недвижимого имущества ставка «по умолчанию» устанавливается в размере 2,2 %.

    Законом от 27.11.2017 № 335-ФЗ предусмотрена также возможность введения дополнительных региональных льгот по движимому имуществу, с даты выпуска которого прошло не более трех лет, а также по имуществу, отнесенному к инновационному высокоэффективному оборудованию (регион сам решает, что к этой категории относится).

     

    Таким образом, нужно обязательно посмотреть ваше региональное законодательство по налогу на имущество, и в случае отсутствия новых решений ставка по налогу будет:

    по движимому имуществу – 1,1 % от остаточной стоимости;

    по недвижимому имуществу – 2,2 % от остаточной стоимости.

     

     

    5. Рассчитать налог на имущество

     

    В общем случае налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения ст. 375 НК РФ. Исключение составляют отдельные объекты недвижимого имущества, указанные в ст. 378.2 НК РФ (например, административно-деловые центры и торговые центры (комплексы) и помещения в них). По ним налоговая база определяется в особом порядке на основе их кадастровой стоимости, поэтому при расчете среднегодовой стоимости имущества такие объекты не учитываются (п. 2 ст. 375, абз. 2 п. 4 ст. 376 НК РФ).

    Все указанные в данной статье объекты мы перечислять не будем, поскольку в сельскохозяйственных организациях они не распространены, за исключением может быть подп. 4 п. 1 ст. 378.2 НК РФ - жилые дома и жилые помещения, которые не учитываются как основные средства. То есть это те объекты недвижимости, которые вы приняли на учет в качестве готовой продукции (когда строительство домов осуществляется собственными силами) или как товары (в случае, если организация приобретает жилье с целью дальнейшей перепродажи). По таким объектам налоговая база считается исходя из кадастровой стоимости.

     

    Под среднегодовой стоимостью понимается частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества (без учета имущества, налоговая база в отношении которого определяется как его кадастровая стоимость) на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на количество месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу (п. 4 ст. 376 НК РФ).

     

     

     

    Налоговая база для расчета авансовых платежей представляет собой как ¼ от средней остаточной стоимости имущества, определенной на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом (п. 4 ст. 376 НК РФ).

    Например, ежемесячное сальдо по субсчетам 01-1 «Основные средства» и 02-1 «Амортизация основных средств» по итогам первого квартала 2018 года по данным регистров бухгалтерского учета представлены в таблице 1 (по тем объектам, которые облагаются налогом). Исходя из остаточной стоимости на 1-е число каждого месяца в квартале, рассчитана средняя стоимость основных средств за отчетный период:

    Таблица 1

    Дата

    Сальдо по субсчету 01-1

    Сальдо по субсчету 02-1

    Остаточная стоимость

    На 01.01.2018

    17 800 000

    8 500 000

    9 300 000

    На 01.02.2018

    17 800 000

    8 600 000

    9 200 000

    На 01.03.2018

    16 900 000

    8 400 000

    8 500 000

    На 01.04.2018

    17 100 000

    8 600 000

    8 500 000

    ИТОГО

    69 600 000

    34 100 000

    35 500 000

    Средняя стоимость имущества для уплаты авансовых платежей

    х

    х

    35 500 000/4 = 8 875 000

    Сумма авансового платежа по налогу на имущество по ставке 2,2 %

    х

    х

    8 875 000 * 2,2 = 195250 руб.

     

    При расчете облагаемой базы не забудьте исключать стоимость земельных участков (подп. 1 п. 4 ст. 375 НК РФ), а также имущество, которое относится к I и II амортизационным группам (со сроком полезного использования по Классификации основных средств до 3х лет включительно), и, конечно же, убираем льготное имущество в соответствии с п. 3 ст. 346.1 НК РФ. Просматриваем региональные льготы и ставки по налогу на имущество, исходя из этого приходим к конечной цифре по налогу на имущество, как за отчетные, так и за налоговый периоды.

     

    6. Внести данные в декларацию по налогу на имущество, отчитаться в ИФНС

     

    Первым отчетным периодом будет первый квартал 2018 г. (п. 2 ст. 379 НК РФ).

    На региональном уровне допускается отмена авансовых платежей в течение всего налогового периода на основании п. 6 ст. 382 НК РФ.

    Сроки уплаты авансовых платежей и общей суммы налога также регулируется местным законодательством, но, как правило, этоне позднее 30 календарных дней с даты окончания соответствующего отчетного периода, по году в целом не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом(ст. 383 НК РФ).

     

    Поэтому нужно в обязательном порядке посмотреть ваше региональное законодательство, ведь возможны различные варианты.

    К примеру, в Красноярском крае все сельхозтоваропроизводители освобождены от уплаты налога на имущество, и им данная статья совершенно не понадобится, ведь незачем будет делать какое-либо распределение имущество, оно все не облагается.

    А вот, к примеру, региональным законом Новосибирской области предусмотрено, что сельхозтоваропроизводители освобождены от исчисления и уплаты авансовых платежей по итогам отчетного периода, то есть они уплачивают сумму налога по итогам года.

    В итоге приведем в таблице конкретные виды имущества, которые по-нашему мнению, должны льготироваться, посмотрите, пожалуйста.