Что нужно посчитать до того, как подписывать договор на продажу старых построек?

Хозяйство на ЕСХН продаёт часть построек: отслужившую ферму, пустующий зерносклад, столярную мастерскую. Вопрос бухгалтера обычно звучит узко — включать ли НДС в цену и какую ставку поставить в счёте-фактуре. Ответ на него короткий, и он не тот, которого ждут. А вокруг него — две ловушки, каждая из которых обходится хозяйству дороже, чем налог по самой сделке. Разбираем по порядку: что оформлять, что считать до подписания договора и почему одна разовая продажа способна изменить режим налогообложения хозяйства на все последующие годы.

Счёт-фактуру составлять не нужно

Начнём с того, что чаще всего делают по инерции.

Если хозяйство применяет освобождение от НДС по статье 145 НК РФ, то с 1 января 2025 года счёт-фактуру при реализации оно не составляет вообще. Абзац 2 пункта 5 статьи 168 НК РФ в редакции Федерального закона от 29.10.2024 № 362-ФЗ:

При реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, применяющими систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) или упрощённую систему налогообложения и при этом освобождёнными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, счета-фактуры не составляются.

Прежний порядок — выставить счёт-фактуру без выделения налога и поставить штамп «Без налога (НДС)» — сохранился только для освобождённых по абзацу 1 пункта 1 статьи 145 НК РФ, то есть для общего режима с лимитом 2 млн руб. за три месяца. К плательщикам ЕСХН он больше не относится. Изменение прошло тихо, в общем потоке поправок по НДС на упрощёнке, и в хозяйствах его в массе своей не заметили.

Продажа оформляется договором, актом о приёме-передаче здания по форме ОС-1а или самостоятельно разработанной форме и, при необходимости, универсальным передаточным документом со статусом «2» — только первичный документ, без функции счёта-фактуры.

Отдельно предупредим о просьбе, которая обязательно прозвучит от покупателя на общем режиме: «выделите НДС, чтобы мы взяли к вычету». Выполнять её нельзя. Сумма, указанная в счёте-фактуре освобождённым лицом, подлежит уплате в бюджет по пункту 5 статьи 173 НК РФ, права на вычеты у продавца при этом не возникает, а включить уплаченный налог в расходы по ЕСХН тоже не получится — он прямо исключён подпунктом 23 пункта 2 статьи 346.5 НК РФ. Хозяйство заплатит 22 % от цены и не компенсирует ничего.

«Здания получены без НДС» — почему это пока не важно

Второй по частоте вопрос: основные средства приняты на баланс в девяностые, при реорганизации колхоза, без всякого НДС — можно ли начислить налог не со всей цены, а с разницы между ценой и остаточной стоимостью?

Логика понятна, но работает она ровно наоборот. Пункт 3 статьи 154 НК РФ разрешает считать налог с межценовой разницы только при реализации имущества, «подлежащего учёту по стоимости с учётом уплаченного налога». Условие — наличие в стоимости объекта суммы входного налога. Если здание передано на баланс без НДС, уплаченного налога в его стоимости нет, значит, и разницу считать не из чего: база — вся договорная цена.

Пока хозяйство пользуется освобождением, вопрос чисто теоретический — налога нет вовсе. Но именно эта деталь определит сумму, если освобождение будет утрачено. И вот здесь начинается главное.

Ловушка первая: 60 млн — и освобождение уходит навсегда

Плательщик ЕСХН пользуется освобождением, пока доход от реализации не превысил 60 млн руб. (абзац 2 пункта 1 статьи 145 НК РФ). Порог этот на 2026 год сохранён — Федеральный закон от 28.11.2025 № 425-ФЗ снизил лимит освобождения для упрощёнки до 20 млн руб., но абзац про ЕСХН не тронул.

Ключевой момент, который упускают при планировании сделки: выручка от продажи основных средств входит в этот лимит наравне с выручкой от молока и зерна. Любое имущество, реализуемое или предназначенное для реализации, признаётся товаром (пункт 3 статьи 38 НК РФ), а поступления от его продажи — доходом от реализации (пункт 1 статьи 346.5, статья 249 НК РФ). То, что в бухучёте эти суммы идут не на счёт 90, а в прочие доходы, для налогового лимита значения не имеет.

При этом внереализационные доходы в лимит не входят — ни субсидии, ни стоимость материалов, оприходованных от разбора построек, ни возмещение убытков при изъятии земель. Считаем только реализацию.

Теперь о последствиях, и они жёстче, чем на упрощёнке. Абзац 2 пункта 5 статьи 145 НК РФ:

...начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение <...> утрачивают право на освобождение. Организации и индивидуальные предприниматели, утратившие право на освобождение, не имеют права на повторное освобождение.

Читаем внимательно. Во-первых, право теряется не со следующего месяца, а с первого числа того самого месяца, в котором произошло превышение. То есть налог накрывает задним числом и саму сделку, которая вывела за лимит, и всю остальную реализацию этого месяца — включая продукцию. Для сравнения: у плательщика УСН обязанности возникают с 1-го числа месяца, следующего за месяцем превышения. У ЕСХН такой отсрочки нет.

Во-вторых, вернуть освобождение нельзя никогда. Не в следующем году, не при падении выручки до 10 млн, не после смены руководителя — закон повторного освобождения не предусматривает вовсе. Хозяйство переходит на уплату НДС по всей своей деятельности: квартальные декларации, книги покупок и продаж, налог на молоко, зерно и мясо, который придётся либо предъявлять покупателям, либо гасить за счёт собственной маржи. А значительная часть покупателей в сельской местности — розница, население, соседи-спецрежимники — в вычете не заинтересована и на повышение цены не пойдёт.

Посчитаем на условных цифрах. Хозяйство на ЕСХН, освобождение применяется, выручка от продукции за 2026 год — 45 млн руб. Продаёт две фермы и зерносклад за 20 млн руб.

С 1-го числа месяца сделки освобождение утрачено. Налог по сделке — 22 % от полной цены, поскольку межценовая разница здесь не применяется (см. выше). Плюс НДС на всю реализацию продукции этого месяца. Плюс постоянный режим плательщика НДС начиная с этой даты и далее.

И отдельная неприятность в довесок. Если в договоре цена указана как «20 000 000 руб.» без всякой оговорки об НДС, покупатель доплачивать 4,4 млн руб. не обязан: при отсутствии в договоре прямого указания, что цена налог не включает, налог считается заложенным в цену и выделяется из неё расчётным методом — пункт 17 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33. Хозяйство получит те же 20 млн, из которых 3,6 млн уйдёт в бюджет.

Что делать до подписания договора. Сложить фактический и ожидаемый доход от реализации за год с ценой сделки и сравнить с 60 млн. Если получается впритык или выше — разделить продажу на два календарных года: отдельные договоры и, что важнее, отдельные акты приёма-передачи. Датой отгрузки недвижимости признаётся день передачи объекта по передаточному акту, а не дата регистрации права (пункт 16 статьи 167 НК РФ), поэтому момент попадания выручки в тот или иной год полностью в руках хозяйства. Полезно также сопоставить сделку с сезонностью: в растениеводстве выручка сосредоточена во второй половине года, и та же сделка в марте и в октябре даёт разный результат по лимиту.

И в любом случае — вписать в договор налоговую оговорку: если Продавец утратит право на освобождение и будет обязан предъявить налог, цена увеличивается на сумму НДС, которую Покупатель доплачивает по счёту-фактуре. На этапе подписания она не стоит ничего, а при неудачном расчёте переносит 4,4 млн с хозяйства на покупателя.

Ловушка вторая: доля 70 %

Второй тест никак не связан с первым, и путать их не следует. Право на сам ЕСХН от размера выручки не зависит вообще — глава 26.1 НК РФ лимита по доходам не содержит. Зависит оно от доли: доход от реализации произведённой сельхозпродукции должен составлять не менее 70 % в общем доходе от реализации (подпункт 1 пункта 2 статьи 346.2 НК РФ).

Выручка от продажи зданий увеличивает знаменатель и не попадает в числитель. При крупной сделке доля проваливается ниже порога — и хозяйство считается утратившим право на ЕСХН с начала года, с пересчётом налога на прибыль, налога на имущество и НДС за весь год и уплатой пеней (пункт 4 статьи 346.3 НК РФ). Это уже не «перешли на НДС», а полная переборка налоговых обязательств за двенадцать месяцев.

Здесь позиции разошлись. Минфин и ФНС требуют включать выручку от реализации основных средств — зданий, земельных участков, техники — в общий доход в полном размере: письма Минфина России от 28.11.2014 № 03-11-06/1/60868, от 23.07.2013 № 03-03-05/28879, от 18.01.2013 № 03-11-11/7, письмо ФНС России от 02.11.2010 № ШС-37-3/14720.

Президиум ВАС РФ решил иначе — и по делу, которое почти буквально повторяет типовую ситуацию хозяйства. В постановлении от 09.02.2010 № 10864/09 рассмотрен спор сельскохозяйственного кооператива на ЕСХН, продавшего здания свинофермы и столярной мастерской: объекты числились как основные средства и использовались в производстве сельхозпродукции. Инспекция включила выручку в общий доход, доля упала ниже 70 %, кооперативу доначислили налоги по общей системе. Первая инстанция налоговиков не поддержала, апелляция и кассация поддержали, а Президиум ВАС РФ указал: кооператив не продавал основные средства систематически, реализация носила разовый характер, следовательно, полученные средства не учитываются в общем доходе при определении статуса сельхозтоваропроизводителя. Тот же подход — в постановлении Президиума ВАС РФ от 09.03.2011 № 13050/10, а также в решениях окружных судов.

Позиция сильная, но разъяснения Минфина с тех пор не менялись, и отстаивать её придётся в споре. Поэтому долю считаем дважды — с выручкой от зданий в общем доходе и без неё:

• не ниже 70 % при обоих расчётах — риска нет, сделку можно проводить спокойно;
• падает только по расчёту Минфина — заранее собираем доказательства разового характера: отсутствие продаж основных средств в прошлые годы, решение общего собрания или правления с указанием причины продажи (списание неиспользуемых объектов, а не торговля недвижимостью), отсутствие в ЕГРЮЛ соответствующего вида деятельности;
• падает при обоих расчётах — сделку в таком объёме в этом году не проводим.

Один нюанс, который экономит нервы при подготовке решения собрания: формулировка «в связи с реконструкцией фермы и приобретением нового объекта» гораздо лучше работает на разовый характер, чем «в целях получения дохода от реализации имущества».

Земля продаётся без НДС — но только если выделена в договоре

Постройки почти никогда не продаются в отрыве от участка. Реализация земельных участков и долей в них объектом обложения НДС не признаётся (подпункт 6 пункта 2 статьи 146 НК РФ) — это касается и земель сельхозназначения, и участков под производственными объектами. Счёт-фактура по такой операции не составляется и в том случае, если хозяйство является плательщиком НДС: обязанность установлена только для операций, признаваемых объектом налогообложения (подпункт 1 пункта 3 статьи 169 НК РФ).

Практический вывод один: цену зданий и цену участка в договоре нужно указать раздельно, отдельными строками. Единая нераспределённая цена даёт инспекции основание исчислить налог со всей суммы, и опровергать это придётся хозяйству.

При этом в лимит 60 млн руб. по статье 145 НК РФ выручка от продажи земли всё равно попадает — освобождение от объекта налогообложения и порог по доходу от реализации живут по разным правилам.

Если освобождение вообще не заявляли

Ситуация встречается чаще, чем кажется: с 2019 года хозяйство исправно платит ЕСХН, уведомление об освобождении от НДС в инспекцию не подавало, а НДС не начисляет просто по привычке. Формально оно всё это время является плательщиком НДС со всеми вытекающими.

Освобождение не привязано к 1 января. Уведомление подаётся не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого используется право (пункт 3 статьи 145 НК РФ), а единственное условие для действующего плательщика ЕСХН — доход от реализации за предшествующий год не превысил 60 млн руб. Форма для плательщиков ЕСХН — приложение № 2 к приказу ФНС России от 21.10.2024 № ЕД-7-3/879@, применяется с 20 января 2025 года. В уведомлении указывается сумма дохода за предшествующий год, прикладывать к нему ничего не нужно. Подтверждать право ежегодно плательщику ЕСХН не требуется (пункт 4 статьи 145 НК РФ) — в отличие от общего режима.

Отсюда рабочая последовательность перед продажей: сначала уведомление, затем передаточный акт. Поскольку дата отгрузки недвижимости определяется по акту, хозяйство контролирует обе даты.

Две оговорки. Первая: если до перехода на освобождение хозяйство принимало НДС к вычету, суммы налога по неиспользованным товарам и по основным средствам подлежат восстановлению в последнем налоговом периоде перед началом использования освобождения (пункт 8 статьи 145 НК РФ). Вторая, более существенная: заявить освобождение прямо перед крупной сделкой бессмысленно, если сделка выведет доход за 60 млн. Право слетит с 1-го числа того же месяца, а единственная предусмотренная законом попытка окажется израсходованной безвозвратно. Сначала расчёт, потом уведомление.

И ещё один довод в пользу того, чтобы не тянуть: если хозяйство фактически вело себя как освобождённое, но уведомление не подавало, несвоевременность подачи сама по себе не может быть единственным основанием для отказа в освобождении — пункт 2 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33. Как плановое решение это не годится, но как аргумент в споре за прошлые периоды работает.

Про «потерянный» входной НДС

При выборе между освобождением и уплатой налога часто звучит довод: на освобождении входной НДС пропадает, ведь с 2019 года его исключили из расходов ЕСХН. Довод неточный, и на нём легко ошибиться в расчётах.

Самостоятельной статьи расходов в виде НДС по приобретённым товарам, работам и услугам в перечне действительно больше нет — подпункт 8 пункта 2 статьи 346.5 НК РФ утратил силу с 1 января 2019 года. Но у лица, освобождённого от обязанностей налогоплательщика, предъявленный поставщиками налог включается в стоимость приобретённых товаров, работ, услуг и основных средств (подпункт 3 пункта 2 статьи 170 НК РФ) и попадает в расходы в составе этой стоимости. Меняются статья расхода и момент его признания — для основных средств налог ляжет в первоначальную стоимость и спишется по правилам пункта 4 статьи 346.5 НК РФ, — но факт учёта сохраняется. Считать освобождение дороже на всю сумму входного НДС неверно.

Крестьянские хозяйства — те же правила

Всё изложенное в равной мере относится к крестьянским (фермерским) хозяйствам: правила главы 26.1 НК РФ распространяются на КФХ прямо, в силу пункта 5 статьи 346.1 НК РФ. Форма — юридическое лицо или глава-предприниматель — на порядок обложения продажи построек не влияет.

Одна специфика у главы КФХ всё же есть, и она за пределами ЕСХН: если продаваемый объект оформлен на физическое лицо, а не на хозяйство, к сделке добавляется вопрос об НДФЛ и о том, использовалось ли имущество в предпринимательской деятельности. Это тема отдельного разговора, но проверить, на кого зарегистрировано право, стоит до того, как согласована цена.

Чек-лист перед сделкой

1. Проверено, подавалось ли уведомление об освобождении по статье 145 НК РФ и с какой даты.

2. Доход от реализации за год с учётом цены сделки сопоставлен с 60 млн руб.

3. Доля дохода от сельхозпродукции посчитана дважды — с выручкой от зданий в общем доходе и без неё.

4. При риске превышения продажа разделена на два года отдельными договорами и отдельными актами приёма-передачи.

5. Цена зданий и цена земельного участка в договоре указаны раздельно.

6. В договоре есть указание на основание непредъявления налога и налоговая оговорка на случай утраты освобождения.

7. Счёт-фактура не составляется; оформлены договор, акт ОС-1а и, при необходимости, УПД со статусом «2».

8. Счёт-фактура с выделенным НДС покупателю не выставлялся ни в каком виде.

9. Если объекты продаются взаимозависимому лицу — есть отчёт независимого оценщика (статья 105.3 НК РФ).

Коротко

Узкий вопрос решается в одну строку: при освобождении по статье 145 НК РФ налог в цену не включается, а счёт-фактура с 2025 года не составляется вовсе. Считать нужно другое. Выручка от продажи построек идёт в лимит 60 млн руб. наравне с выручкой от продукции, и при превышении освобождение теряется с первого числа месяца сделки — без права когда-либо получить его обратно. Параллельно та же выручка давит на долю 70 % и может стоить хозяйству самого ЕСХН с начала года, причём здесь у него есть сильная позиция Президиума ВАС РФ, но реализуется она в споре. Оба расчёта делаются до подписания договора: после того как акт приёма-передачи подписан, изменить уже нечего.