На 01.01.2022 числится добавочный капитал по проведенной обязательной переоценке основных средств до 1999 года в существенной сумме, аналитика отсутствует. Что делать с данной суммой при переходе на ФСБУ 6/2020?
До 1999 года в бухгалтерском учете организаций осуществлялась обязательная переоценка основных фондов (средств) в соответствии с постановлениями Правительства РФ. Переоценка могла проводиться путем индексации балансовой стоимости, или путем прямого пересчета стоимости отдельных объектов основных фондов по документально подтвержденным рыночным ценам. Разницы, возникающие в результате переоценки, относились на добавочный капитал организации.
С 1999 года согласно ПБУ 6/97 и далее ПБУ 6/01, переоценка ОС становится правом организаций, а не обязанностью. Организация принимает решение не использовать данное право и с 1999 года переоценка основных средств организацией не производится.
Накопленный результат дооценки основных средств, проводившейся до 1999 года, который учитывается обособленно в составе добавочного капитала, может быть списан организацией единовременно на нераспределенную прибыль. Организация принимает решение о необходимости такого списания на основании профессионального суждения об экономической сущности данной переоценки: являлась ли она скорее индексацией денежного выражения стоимости в связи с общим ростом цен, или, скорее, доведением балансовой стоимости основных средств до их справедливой стоимости. Продолжение обособленного учета результата дооценки, проводившейся до 1999 года, обосновано, если организация считает эту дооценку аналогом переоценки основных средств, предусмотренной в настоящее время ПБУ 6/01 и IAS 16. (п. 1 Рекомендация Р-105/2019-КпР «Обесценение основных средств, по которым проводилась обязательная переоценка до 1999 года» БМЦ).
В международной практике бухгалтерского учета, зафиксированной в МСФО, сформировалось два случая, когда себестоимость основного средства, по которой оно признано, впоследствии изменяется. Первый случай – когда себестоимость основного средства систематически доводится до его справедливой стоимости в рамках применения модели переоценки. Второй случай – когда себестоимость основного средства индексируется в связи с ростом общего уровня цен из-за высокой инфляции. В МСФО первый случай регулируется IAS 16 «Основные средства». Второй случай регулируется IAS 29 «Финансовая отчетность в гиперинфляционной экономике».
В первом случае накопленный результат прошлых дооценок отражается обособленно в составе капитала, информируя тем самым пользователя отчетности, насколько текущая балансовая стоимость основных средств превышает ту, которая сформировалась бы в случае применения модели себестоимости.
Во втором случае такого показателя не формируется, поскольку это не связано с применением какой-либо модели оценки. Индексация по сути не является изменением себестоимости, и пользователь отчетности видит проиндексированную сумму так, как если бы это была себестоимость.
Дооценка основных средств, проводившаяся до 1999 года, по экономической сути скорее ближе к индексации в связи с инфляцией, нежели к применению модели переоценки. Вместе с тем, ее отражение в учете выглядит так, как если бы применялась модель переоценки, что выражается в наличии соответствующего показателя в составе добавочного капитала.
В этой связи если организация полагает, что проводившаяся до 1999 года переоценка представляет собой по сути индексацию денежного выражения текущих показателей в связи с общим ростом цен, аналогичную предусмотренной IAS 29, она должна привести свой бухгалтерский учет в соответствии с этим видением. Для этого весь накопленный результат дооценок основных средств, сделанных до 1999 года, необходимо перенести единовременно с добавочного капитала на нераспределенную прибыль (Дт 83 Кт 84) и дальше работать с показателями 01 и 02 счетов в обычном порядке по модели себестоимости так, как если бы раньше никаких переоценок не было. В этом случае обесценение будет относиться на прибыль/убыток.
Существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется:
1) записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка);
2) путем пересчета сравнительных показателей бухгалтерской отчетности за отчетные периоды, отраженные в бухгалтерской отчетности организации за текущий отчетный год, за исключением случаев, когда невозможно установить связь этой ошибки с конкретным периодом либо невозможно определить влияние этой ошибки накопительным итогом в отношении всех предшествующих отчетных периодов.
Пересчет сравнительных показателей бухгалтерской отчетности осуществляется путем исправления показателей бухгалтерской отчетности, как если бы ошибка предшествующего отчетного периода никогда не была допущена (ретроспективный пересчет).
Ретроспективный пересчет производится в отношении сравнительных показателей начиная с того предшествующего отчетного периода, представленного в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год, в котором была допущена соответствующая ошибка (п. 9 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»).
В случае исправления существенной ошибки предшествующего отчетного года, выявленной после утверждения бухгалтерской отчетности, утвержденная бухгалтерская отчетность за предшествующие отчетные периоды не подлежит исправлению и повторному представлению пользователям бухгалтерской отчетности (п. 10 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»).
В пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности организация обязана раскрывать следующую информацию в отношении существенных ошибок предшествующих отчетных периодов, исправленных в отчетном периоде (п. 15 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»):
1) характер ошибки;
2) сумму корректировки по каждой статье бухгалтерской отчетности - по каждому предшествующему отчетному периоду в той степени, в которой это практически осуществимо;
3) сумму корректировки по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию (если организация обязана раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию);
4) сумму корректировки вступительного сальдо самого раннего из представленных отчетных периодов.