Организация приобрела товар по договору, в котором цена установлена в иностранной валюте.

По условиям договора расчёты производятся в рублях по определённому сторонами курсу. Как бухгалтеру определить рублёвую стоимость товара, по какому курсу отражать операцию и когда возникает курсовая разница? Меняется ли порядок учёта, если поставщику сначала перечислен аванс или если первичные документы оформлены в иностранной валюте?

Ответ

При договоре с валютной ценой необходимо определить валюту, в которой выражена стоимость товара, валюту платежа и установленный договором порядок пересчёта стоимости в рубли.

Если денежное обязательство выражено в иностранной валюте, но подлежит оплате в рублях, по общему правилу применяется официальный курс соответствующей валюты на день платежа. Однако стороны вправе установить иной курс или иную дату его определения. Поэтому прежде всего необходимо проверить условие договора. [п. 2 ст. 317 ГК РФ; п. 29 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 22.11.2016 № 54]

В бухгалтерском учёте стоимость объектов, выраженная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли. При этом ПБУ 3/2006 предусматривает применение курса, установленного законом или соглашением сторон, если такой курс предусмотрен для расчёта подлежащей оплате рублёвой суммы. [ч. 2 ст. 12 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ; пп. 5, 6 ПБУ 3/2006, утв. приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н]

Если товар приобретён без предварительной оплаты, его стоимость определяется по курсу на дату совершения операции. Для целей ПБУ 3/2006 такой датой является день возникновения у организации права принять соответствующий актив или обязательство к бухгалтерскому учёту. Поэтому автоматически считать датой пересчёта дату УПД неправильно: необходимо установить момент возникновения соответствующего объекта учёта. [пп. 4, 6 ПБУ 3/2006]

Возникшая кредиторская задолженность в предусмотренных стандартом случаях пересчитывается. При её погашении разница между рублёвой оценкой задолженности на дату исполнения и её предыдущей рублёвой оценкой признаётся курсовой разницей. [п. 11 ПБУ 3/2006] Курсовые разницы относятся на финансовый результат организации как прочие доходы или расходы. [п. 13 ПБУ 3/2006]

Для аванса действует специальное правило. Выданный аванс принимается к бухгалтерскому учёту в рублёвой оценке по курсу на дату совершения операции, в результате которой аванс принимается к учёту, и в дальнейшем в связи с изменением курса не пересчитывается. [пп. 9, 10 ПБУ 3/2006]

Например, предположим, что договор предусматривает стоимость оборудования 31 200 евро и прямо устанавливает оплату в рублях по курсу 98,40 руб. за евро на дату перечисления аванса. При перечислении аванса рублёвая сумма составит:

31 200 × 98,40 = 3 070 080 руб.

Эта сумма является рублёвой оценкой выданного аванса и в дальнейшем из-за изменения курса не пересчитывается.

Если же договор устанавливает другую дату определения курса, например дату отгрузки товара, нельзя автоматически применять курс на дату перечисления аванса для определения договорной рублёвой суммы. В такой ситуации необходимо одновременно учитывать условие договора и специальное правило ПБУ 3/2006 об учёте выданного аванса.

При отсутствии предварительной оплаты порядок отличается. Если товар принят к бухгалтерскому учёту при курсе 98,40 руб. за евро, его первоначальная стоимость при цене 31 200 евро составит 3 070 080 руб. Если кредиторская задолженность впоследствии погашается при другом курсе, её рублёвая оценка изменяется в случаях, предусмотренных ПБУ 3/2006, а возникающая разница признаётся курсовой. [пп. 7, 11, 13 ПБУ 3/2006]

Само по себе оформление первичного документа в иностранной валюте не препятствует его принятию к бухгалтерскому учёту. Однако документ должен соответствовать требованиям законодательства о бухгалтерском учёте и ФСБУ 27/2021. Если первичный документ составлен на иностранном языке, он должен иметь построчный перевод на русский язык, за исключением предусмотренных стандартом случаев. [ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ; п. 5 ФСБУ 27/2021, утв. приказом Минфина России от 16.04.2021 № 62н]

В регистрах бухгалтерского учёта денежное измерение объектов производится в рублях. Для объектов, стоимость которых выражена в иностранной валюте, соответствующие показатели отражаются одновременно в иностранной валюте и рублях, если федеральными стандартами не установлено иное. [п. 7 ФСБУ 27/2021] Поэтому валютная форма УПД сама по себе не определяет порядок бухгалтерского учёта. Решающее значение имеют условия договора, содержание хозяйственной операции и правила её оценки по ПБУ 3/2006.

Если после оформления первичного документа поставщик направляет другой документ с изменённой суммой или иными показателями, его не следует автоматически считать исправлением первоначального документа. Необходимо установить, является ли он исправленным первичным документом либо новым документом, оформленным в связи с изменением факта хозяйственной жизни. Порядок исправления первичных документов установлен ФСБУ 27/2021. [пп. 18–21 ФСБУ 27/2021]

Акт сверки расчётов имеет иное назначение. Он позволяет сторонам сопоставить данные о взаимных расчётах, но не заменяет первичные документы и самостоятельно не определяет порядок бухгалтерского учёта операции. Если сведения в акте расходятся с бухгалтерскими данными организации, целесообразно запросить у контрагента расшифровку суммы, применённого курса и даты его определения.

Практический алгоритм для бухгалтера следующий:

— определить валюту цены и валюту платежа;

— установить договорный курс и дату его применения;

— определить характер операции: аванс, поставка с последующей оплатой или погашение задолженности;

— применить соответствующее правило ПБУ 3/2006 для первоначальной рублёвой оценки;

— проверить последующий пересчёт задолженности и возникновение курсовой разницы.

Таким образом, при договоре, в котором цена установлена в иностранной валюте, а расчёты производятся в рублях, рублёвую сумму нельзя определять только по валюте или дате, указанной в УПД. Сначала необходимо установить договорный порядок определения курса, затем определить характер операции и применить соответствующее правило бухгалтерского учёта.