Ситуация

Налоговой инспекцией по результатам выездной налоговой проверки ООО «Птицефабрика «Вараксино», правопреемника: открытого акционерного общества «Птицефабрика «Вараксино», общества с ограниченной ответственностью «Воткинская птицефабрика», открытого акционерного общества «Ижевская птицефабрика» за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 составлен акт и принято решение, в соответствии с которым налогоплательщику начислены: ЕСХН в сумме 2 517 659 руб., пени по ЕСХН в сумме 205 979, 36 руб., штраф за неуплату ЕСХН в сумме 284 713 руб. Обществу также предложено уменьшить убытки по ЕСХН за 2009 г. в сумме 2 170 711 руб., за 2010 г. в сумме 46 696 701 руб.

Названное решение обжаловано налогоплательщиком в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 08.04.2013 указанное решение инспекции оставлено без изменения.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией было в частности установлено, что налогоплательщик 31.12.2009 по договору ООО «Комос-север» приобрел автомобиль MITSUBISHI PAJERO и отразил затраты по его приобретению в декабре 2009 года в общей сумме 1 699 534 руб.

Инспекция указала на то, что при реализации автомобиля до истечения трех лет с момента учета расходов на его приобретение, налогоплательщику следовало уменьшить расходы 2009 г. на полную стоимость автомобиля - 1 699 534 руб., а в последующих периодах в 2010 г., в 2011 г. включить в расходы сумму начисленной на данное имущество амортизации, в том числе за 2010 г. - сумму амортизационных отчислений за 12 месяцев использования автомобиля в 2010 г. в размере 239 934 руб., за 2011 г. - сумму амортизационных отчислений за срок использования автомобиля 9 месяцев 2011 г. в размере 179 951 руб.

В сентябре 2011 года заявитель передал указанный автомобиль по договору дарения автотранспортного средства от 23.09.2011 № 492 сотруднику птицефабрики.

По мнению налогового органа, налогоплательщик обязан был пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами и нематериальными активами с момента их учета в составе расходов до даты реализации (передачи) с учетом положений гл. 25 НК РФ.

Не согласившись с решением инспекции в оспариваемой части, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Изучив ситуацию, Федеральный арбитражный суд Уральского округа РФ вынес Постановление от 23 декабря 2015 г. № Ф09-9195/15. Давайте рассмотрим ситуацию и вынесенное судом решение.

Вывод суда

Суд, рассмотрев материалы дела, сделал следующие выводы.

Согласно ст. 346.4 НК РФ объектом налогообложения ЕСХН признаются доходы, уменьшенные на величину расходов. В соответствии со ст. 346.5 НК РФ доходы определяются в порядке ст. 249, 250 НК РФ.

При определении объекта налогообложения ЕСХН налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на расходы, установленные ст. 346.5 НК РФ, расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.

Оспариваемым решением налогового органа признано неправомерным включение в расходы при исчислении ЕСХН за 2009 г. в сумме 419 885 руб. и занижение расходов при исчислении ЕСХН за 2010 г. на сумму 239 934 руб., за 2011 г. на сумму 179 951 руб.; инспекцией проведена корректировка расходов за период 2009 - 2011 г.г. по приобретению в 2009 г. и реализации в 2011 г. автомобиля MITSUBISHI PADJERO; в результате инспекцией доначислены суммы пени.

Основанием корректировки расходов по ЕСХН 2009 - 2011 гг. и доначисления пени в указанной части послужил вывод налогового органа о нарушении налогоплательщиком положений ст. 346.5 НК РФ.

Инспекция указала на то, что при реализации автомобиля до истечения трех лет с момента учета расходов на его приобретение, налогоплательщику следовало уменьшить расходы 2009 г. на полную стоимость автомобиля - 1 699 534 руб., а в последующих периодах в 2010 г., в 2011 г. включить в расходы сумму начисленной на данное имущество амортизации, в том числе за 2010 г. - сумму амортизационных отчислений за 12 месяцев использования автомобиля в 2010 г. в размере 239 934 руб., за 2011 г. - сумму амортизационных отчислений за срок использования автомобиля 9 месяцев 2011 г. в размере 179 951 руб.

Налогоплательщиком в соответствии с п. 4 ст. 346.5 НК РФ в связи с передачей основного средства до истечения трех лет с момента учета расходов на приобретение автомобиля в целях исчисления ЕСХН, 31 января 2012 г. представлена в налоговый орган уточненная налоговая декларация за 2009 г., согласно которой уменьшены расходы в целях исчисления ЕСХН за 2009 г. на сумму 1 279 649 руб. (разница между расходами на приобретение автомобиля в сумме 1 699 534 руб. и начисленной в соответствии с гл. 25 НК РФ амортизации за время эксплуатации автомобиля в сумме 419 885 руб.). Сумма ЕСХН, подлежащая к доплате в бюджет по уточненной декларации за 2009 г., составила 76 779 руб.

Порядок принятия расходов на приобретение (сооружение, изготовление, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение) основных средств установлен п. 4 ст. 346.5 НК РФ.

Подпунктом 1. п. 4 ст. 346.5 НК РФ предусмотрено, что в отношении расходов на приобретение (сооружение, изготовление) в период применения единого сельскохозяйственного налога основных средств, а также расходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, произведенных в указанном периоде, расходы принимаются с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.

В случае реализации (передачи) приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных самим налогоплательщиком) основных средств и нематериальных активов до истечения трех лет с момента учета расходов на их приобретение (сооружение, изготовление, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также создание самим налогоплательщиком) в составе расходов в соответствии с настоящей главой (в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет с момента их приобретения (сооружения, изготовления, создания самим налогоплательщиком) налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами и нематериальными активами с момента их учета в составе расходов на приобретение (сооружение, изготовление, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также создание самим налогоплательщиком) до даты реализации (передачи) с учетом положений главы 25 НК РФ и уплатить дополнительную сумму налога и пени (п. п. 2 п. 4 ст. 346.5 НК РФ).

При этом в состав основных средств и нематериальных активов в целях ст. 346.5 НК РФ включаются основные средства и нематериальные активы, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ с учетом положений гл. 26.1 НК РФ, а расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств определяются с учетом положений п. 2 ст. 257 НК РФ.

Определение сроков полезного использования основных средств осуществляется на основании утверждаемой Правительством Российской Федерации в соответствии со статьей 258 НК РФ классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы.

Согласно Постановлению Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" вышеуказанный легковой автомобиль относится к 5 амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно.

Таким образом, в случае реализации (передачи) приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных самим налогоплательщиком) основных средств и нематериальных активов до истечения трех лет с момента учета расходов на приобретение (сооружение, изготовление достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также создание самим налогоплательщиком) в составе расходов в соответствии с главой 26.1 НК РФ, налогоплательщик фактически лишается права, предоставленного гл. 26.1 НК РФ. по списанию полной стоимости приобретенного (изготовленного, созданного и др.) основного средства в момент ввода его в эксплуатацию и обязан применить при исчислении расходов по данному основному средству положения гл. 25 НК РФ.

В соответствии с главой 25 НК РФ в отношении амортизируемого имущества организации признаются суммы начисленной амортизации.

В силу ст. 259, 259.1 НК РФ начисление амортизации начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект основных средств был введен в эксплуатацию. Сумма начисленной за один месяц амортизации основного средства определяется как произведение от первоначальной стоимости и нормы амортизации, определенной с учетом срока полезного использования данного основного средства. Начисление амортизации прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта амортизируемого имущества, либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества по любым основаниям.

Поскольку приобретенный заявителем автомобиль MITSUBISHI PADJERO введен в эксплуатацию 31.12.2009, снят с учета общества 29.09.2011, налоговый орган пришел к верному выводу о том, что начисление амортизации и признание данных сумм в расходах при исчислении налога с учетом ст. 259, 259.1 НК РФ начинается с 01.01.2010 и заканчивается 01.10.2011. При этом расходы, отраженные налогоплательщиком в 2009 году в сумме 1 699 534 руб., подлежат исключению в полном объеме.

Суд пришел к выводу о том, что расходы в сумме 1 279 649 руб., как разница между первоначальной стоимостью автомобиля и суммой начисленной амортизации, подлежат отражению в расходах за 2011 год, в связи с чем обоснованно признал недействительным оспариваемое решение налогового органа по данному эпизоду в части неверной корректировки расходов за 2011 год.