В начале года организация обнаружила, что по ошибке некоторым работникам неправильно предоставлялись вычеты по НДФЛ за два предыдущих года, например, стандартные вычеты предоставлялись, несмотря на то, что работник утратил право на их применение в связи с совершеннолетием ребенка; не учтено, что работница, которой предоставлен двойной вычет на ребенка как единственному родителю, вышла замуж; кроме того, предоставлен социальный вычет на обучение при отсутствии подтверждающих документов. Как в данном случае исправить ошибки в исчислении и удержании НДФЛ предыдущих периодов, в том числе и работникам, которые уже уволились?

На основании п. 3 ст. 24НК РФ налоговые агенты обязаны, в частности:

правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства;

представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.

Согласно п. 3 ст. 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ.

Условия и порядок получения стандартных налоговых вычетов установлены ст. 218 НК РФ, социальных налоговых вычетов - ст. 219 НК РФ.

На основании п. п. 1, 4 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В соответствии с разд. I Порядка заполнения формы сведений о доходах физического лица «Справка о доходах физического лица» (форма 2-НДФЛ), утвержденного Приказом ФНС России от 30.10.2015 № ММВ-7-11/485@, справка о доходах физического лица, которому налоговым агентом был произведен перерасчет НДФЛ за предшествующие налоговые периоды в связи с уточнением его налоговых обязательств, оформляется в виде корректирующей справки.

В случае представления уточненных сведений в налоговый орган представляются только те сведения, которые скорректированы. Уточненные сведения представляются по форме, действовавшей в налоговом периоде, за который вносятся соответствующие изменения (п. 5 разд. I Порядка представления в налоговые органы сведений о доходах физических лиц и сообщений о невозможности удержания налога и сумме налога на доходы физических лиц, утвержденного Приказом ФНС России от 16.09.2011 № ММВ-7-3/576@).

Учитывая изложенное, налоговому агенту при обнаружении ошибок в исчислении и удержании НДФЛ за прошлые периоды следует осуществить перерасчет НДФЛ за истекшие налоговые периоды, произвести доудержание и перечисление НДФЛ, а также представить в налоговый орган уточненные документы со сведениями по форме 2-НДФЛ за соответствующие периоды.

При этом в соответствии с п. 9 ст. 226 НК РФ уплата НДФЛ за счет средств налогового агента не допускается.

При невозможности удержать НДФЛ по причине увольнения работника организации следует письменно сообщить физическому лицу - налогоплательщику и налоговому органу о сумме неудержанного налога посредством направления справки (справок) о доходах физического лица по форме 2-НДФЛ.

Кроме того, скорректированная сумма НДФЛ за 2016 г. подлежит отражению в разд. 1 расчета 6-НДФЛ (Письмо ФНС России от 27.01.2017 № БС-4-11/1373@).

Обращаем внимание, что перечисление НДФЛ в более поздние по сравнению с установленными гл. 23 НК РФ сроки влечет обязанность налогового агента уплатить пени по ст. 75 НК РФ. Кроме того, налоговый агент может быть привлечен к ответственности по ст. 123 НК РФ.

Кроме того, в соответствии со ст. 126.1 НК РФ представление налоговым агентом налоговому органу документов, предусмотренных НК РФ, содержащих недостоверные сведения, влечет взыскание штрафа в размере 500 руб. за каждый представленный документ, содержащий недостоверные сведения.

Как указано в п. 3 Письма ФНС России от 09.08.2016 № ГД-4-11/14515, в этой связи любые заполненные реквизиты сведений по форме 2-НДФЛ и расчетов по форме 6-НДФЛ, не соответствующие действительности, можно отнести к недостоверным. Применительно к упомянутым документам это могут быть любые ошибки, допущенные налоговым агентом при заполнении соответствующих реквизитов (например, в персональных данных налогоплательщика, кодах доходов и вычетов, суммовых показателях и т.д.).

Основанием для привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126.1 Кодекса, будет являться недостоверность информации, допущенная в результате арифметической ошибки, искажения суммовых показателей, иных ошибок, влекущих неблагоприятные последствия для бюджета в виде неисчисления и (или) неполного исчисления, неперечисления налога, нарушения прав физических лиц (например, прав на налоговые вычеты).

Однако согласно п. 2 ст. 126.1 НК РФ налоговый агент освобождается от ответственности, предусмотренной данной статьей, в случае если им самостоятельно выявлены ошибки и представлены налоговому органу уточненные документы до момента, когда налоговый агент узнал об обнаружении налоговым органом недостоверности содержащихся в представленных им документах сведений.