Федеральный закон от 27.11.2017 № 335-ФЗ шокировал не только своими изменениями в отношении НДС, но и налог на имущество подвергся также значительной корректировке. Неожиданным и очень неприятным сюрпризом стало введение налога на имущество для плательщиков ЕСХН с 01.01.2018. Да, вы правильно прочитали!! Раньше налог на имущество платили организации на общем режиме налогообложения, УСН, ЕНВД и патентной системы, теперь добрались и до сельскохозяйственных товаропроизводителей.

И если для организаций - плательщиков УСН налог на имущество ввели только по объектам недвижимости, по которым налогооблагаемая база определяется по кадастровой стоимости, то для плательщиков ЕСХН – вообще по всему имуществу, которое не используется в сельскохозяйственной деятельности, в том числе и движимого. В данной статье давайте посмотрим, что теперь говорит нам НК РФ в новой редакции, действующей с 1 января 2018 года, в части начисления налога на имущество.

 

 

Пункт 3 ст. 346.1 НК РФ гласит: «Организации, являющиеся налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога, освобождаются от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса), налога на имущество организаций (в части имущества, используемого при производстве сельскохозяйственной продукции, первичной и последующей (промышленной) переработке и реализации этой продукции, а также при оказании услуг сельскохозяйственными товаропроизводителями)». Аналогичная ситуация и в отношении индивидуальных предпринимателей – плательщиков ЕСХН.

 

Получается, что налоговая нагрузка на плательщиков ЕСХН увеличится не только в части ввода НДС в 2019 году, но, что гораздо значимее, – ввода налога на имущество на все основные средства, не используемые в сельскохозяйственной деятельности.

А ведь большинство сельхозорганизаций имеют на своем балансе детские сады, дома культуры, жилые дома и прочие объекты социальной сферы, которые далеки от сельскохозяйственной деятельности, но при этом стоимость этих объектов, благодаря налогу на имущество, существенно ударит по карману сельхозтоваропроизводителей.

Самый главный вопрос, который встает при внедрении налога на имущество для плательщиков ЕСХН, - как определить, какие именно объекты попадают под льготу, предусмотренную п. 3 ст. 346.1 НК РФ?

Казалось бы, ничего сложного: все тракторы, комбайны, цехи, продуктивный и рабочий скот в одну сторону, все прочее имущество, подлежащее налогообложению – в другую. А что делать с объектами, которые напрямую не связаны непосредственно с производством, переработкой и реализацией сельхозпродукции, а также с оказанием услуг сельскохозяйственными товаропроизводителями?

Например, административное здание или здание конторы к какому виду имущества отнести? Понятно, что в административном здании сельхозпродукция не выпускается, как и не происходит ее реализация. Однако, все руководящие, организационные процессы, ведение учета и контроля за сельскохозяйственной деятельностью осуществляется именно здесь.

Или возьмем, к примеру, магазин, который числится на балансе организации, а также все торговое оборудование, которое в нем используется. Если организация в магазине реализует не только собственную сельскохозяйственную продукцию, но и покупные товары, имеем ли мы право отнести данное имущество к льготируемому? Или склады организации, в которых хранится как собственная сельхозпродукция, так и покупные товары. Каким образом распределить имущество, по которому предусматривается льгота в соответствии со ст. 346.1 НК РФ? Пока вопросов больше чем ответов, официальных разъяснений на сегодняшний день не поступало.

Если следовать буквальной формулировке ст. 346.1 НК РФ, то налогом на имущество не облагается имущество, которое используется при производстве сельскохозяйственной продукции, первичной и последующей (промышленной) переработке и реализации этой продукции. То есть ключевым словом в данной статье является слово «используется». Так, компьютер главного бухгалтера или стол директора в производственном процессе не участвуют, в результате под льготу по налогу на имущество не попадают.

Поэтому вам придется разделить все имущество с 1 января 2018 г. на облагаемое и необлагаемое. А вот «смешанное» имущество (как мы уже говорили выше) пока не ясно, к какой категории относить. Возможно, законодатели прибегнут к порядку распределения стоимости таких объектов пропорционально доле доходов от реализованной сельхозпродукции в общем объеме доходов (такой порядок предусмотрен, например, в п. 10 ст. 346.6 НК РФ - для ЕСХН, п. 8 ст. 346.18 – для УСН, абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ – для налога на прибыль).

Например, на балансе организации числится магазин балансовой стоимостью 2 500 000 руб. В магазине продается продукция собственного производства и продукция ее переработки (мясо, молоко, творог, сметана, колбасы, хлеб), а также покупные товары. Балансовая стоимость торгового оборудования, которое числится в магазине, - 500 000 руб.

Выручка от реализации собственной продукции за I квартал составила 1 000 000 руб., от реализации покупных товаров – 300 000 руб. Всего доходов от продажи в магазине за первый квартал – 1 300 000 руб. (100 %). Доля от реализации сельхозпродукции в общей доле доходов составляет 77 %, от реализации покупной – 23 %.

Как уже указывалось выше, магазин и имущество в магазине используется при реализации сельхозпродукции, то есть попадает под льготу п. 3 ст. 346.1 НК РФ. Но с другой стороны, в этом же магазине продается и покупная продукция, следовательно, имущество не льготируется. Применим способ определения налоговой базы по налогу на имущество исходя из доли реализации собственной и покупной продукции в этом магазине.

В результате налогом на имущество не будет облагаться стоимость магазина и оборудования в нем в размере 77 % от балансовой стоимости этого имущества или 2 310 000 руб. ((2 500 000 руб. + 500 000 руб.) * 77 %) Остальная часть стоимости магазина и оборудования в нем попадает в налогооблагаемую базу в сумме 690 тыс. руб. (23 % от 3 000 000 руб.).

Но насколько правомерно применять такую методику, покажет время и дальнейшие комментарии. Надеемся, что наши законодатели – реформаторы до первого авансового платежа по налогу на имущество дадут нам какие-либо разъяснения.

Много недосказанностей и противоречий содержит обновленная ст. 346.1 НК РФ. Возьмем, к примеру, некорректную формулировку по льготе налога на имущество в п. 3 данной статьи, которую позволили себе законодатели, и которая впоследствии внесет множество неясностей со стороны налоговых органов и налогоплательщиков: «...освобождаются… от налога на имущество организаций (в части имущества, используемого …также при оказании услуг сельскохозяйственными товаропроизводителями)...».

А каких именно услуг? Всех? То есть, из буквального толкования данной статьи, самое главное - соответствовать статусу сельхозтоваропроизводителя, оказывать любые услуги и все объекты основных средств, которые используются при оказании таких услуг, будут попадать под льготу?

Например, АО «Таежное» соответствует статусу сельхозтоваропроизводителя, сдает в аренду жилые дома собственным работникам и сторонним лицам. Если следовать «мягко говоря» некорректной формулировке п. 3 ст. 346. 1 НК РФ, то организация является сельхозтоваропроизводителем и оказывает услуги, в данном случае услуги аренды. Следовательно, имущество, связанное с оказанием данных услуг – жилые дома, не подлежит обложению налогом на имущество.

Или, к примеру, оказывает услуги по очистке дорог в селе от снега, услуги по откачке септика, значит транспортные средства, которые используются при оказании данных услуг, не будут облагаться налогом на имущество?

Но мы же с вами прекрасно понимаем, что законодатели никогда бы нам не сделали такую поблажку по налогам. На мой взгляд, подразумевались виды услуг, предусмотренные п. 2 ст. 346. 2 НК РФ в части определения статуса сельхозтоваропроизводителя, ссылку на которые законодатели просто забыли сделать:

1) по вспомогательной деятельности в области производства сельскохозяйственных культур и послеуборочной обработки сельскохозяйственной продукции, в том числе:

- услуги в области растениеводства в части подготовки полей, посева сельскохозяйственных культур, возделывания и выращивания сельскохозяйственных культур, опрыскивания сельскохозяйственных культур, обрезки фруктовых деревьев и виноградной лозы, пересаживания риса, рассаживания свеклы, уборки урожая, обработки семян до посева (посадки);

- услуги в области животноводства в части обследования состояния стада, перегонки скота, выпаса скота, выбраковки сельскохозяйственной птицы, содержания сельскохозяйственных животных и ухода за ними;

2) выполненных работ (услуг) сельскохозяйственными потребительскими кооперативами для членов данных кооперативов.

Закон № 335-ФЗ принят и вступает уже в силу с 1 января 2018, но расшифровки по оказанию услуг так и нет. И как на практике будет применяться налог на имущество плательщиками ЕСХН, остается загадкой.

Но обязательно нужно подготавливать, перестраивать свой учет основных средств к первому отчетному периоду по налогу на имущество (1 квартал 2018 года). Прежде всего, вам необходимо будет проделать сложную работу по разделению объектов на облагаемые и не облагаемые, дабы не запутаться в имуществе, с которого мы заплатим налог, а по какому будем использовать льготу. Для упрощения расчета налога следует открыть отдельные субсчета к счетам 01 «Основные средства» и 02 «Амортизация основных средств»:

- субсчет «Основные средства, не признаваемые объектом по налогу на имущество»;

- субсчет «Амортизация по имуществу, не признаваемому объектом по налогу».

Далее бухгалтеру по основным средствам необходимо поставить четкую задачу: проанализировать каждый объект основных средств с точки зрения применения льготы исходя из п.3 ст. 346.1 НК РФ. Правильно определить остаточную стоимость по каждому основному средству на 01.01.2018 года, просмотреть еще раз нормы начисления амортизации.

В отношении спорного имущества, используемого как сельскохозяйственной деятельности, так и прочей деятельности, которое мы пока не можем с уверенностью отнести к льготируемому, будем ждать разъяснений со стороны налоговых органов.

Помимо этого, бухгалтеру по основным средствам необходимо выделить те объекты, по которым налоговая база определяется исходя из кадастровой стоимости (п. 2 ст. 375, 378.2 НК РФ), если они имеются в наличии, из общей массы основных средств, по которым база определяется как их среднегодовая стоимость (п.1 ст. 375 НК РФ).

 

На этом сложный процесс подготовки к уплате налога на имущество в 2018 году еще не закончен: Налоговый кодекс РФ предусматривает использование различных ставок от 0 % до 2,2 % в отношении того или иного имущества. Следовательно, вам необходимо будет разделить имущество в учете, объединив их в группы в зависимости от применяемых налоговых ставок.

И это еще не все! Вам необходимо будет выделить объекты, которые относятся первую или во вторую амортизационную группу в соответствии с Классификацией основных средств, утвержденной Правительством РФ, так как эти объекты не облагаются налогом на имущество на основании подп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ. К таким объектам можно отнести компьютеры, сервер, ноутбуки и пр. имущество со сроком полезного использования до трех лет.

Если в вашей организации учет автоматизирован, то зайти в справочники по основным средствам и изменить настройки по налогу на имущество не составит труда, открыть новые субсчета к счетам 01 «Основные средства» и 02 «Амортизация основных средств» также при использовании бухгалтерской программы будет несложно. Да и изменить разные налоговые ставки по объектам основных средств с учетом автоматизации легко.

Не позавидуешь тем бухгалтерам, которые все еще вручную ведут амортизационные ведомости, книги по движению основных средств, оборотно-сальдовые ведомости по счетам 01 «Основные средства» и 02 «Амортизация основных средств», «от руки заполненные» инвентарные карточки. Как они со всем этим переходом будут справляться - страшно представить. Да и впоследствии правильно посчитать налог на имущество при ручном ведении учета – очень сложная задача. Как говорится: поживем-увидим!

 

Но и на этом новости о налоге на имущество не заканчиваются. С 1 января 2018 года движимое имущество снова является объектом обложения, в том числе и принятое на учет с 1 января 2013 года в качестве основных средств. Льгота на федеральном уровне прекращает действовать с 1 января 2018 года (п. 25 ст. 381 НК РФ). И если плательщики УСН или ЕНВД платят налог на имущество только с объектов недвижимости, база по которым определяется по кадастровой стоимости, то нашим сельхозтоваропроизводителям предстоит платить налог со всего имущества, за исключением льготного, установленного п. 3 ст. 346.1 НК РФ.

Остается лишь ждать решение на региональном уровне изменения законодательства (ст. 380 и 381.1 НК РФ), ведь Налоговый кодекс РФ наделил правом принимать решение об уплате налога на движимое имущество субъекты РФ. Если регион решит отказаться от льготы, то ставка в следующем году по упомянутому имуществу должна быть не выше 1,1%, в 2019 году – максимально 2,2%.

В отношении прочего имущества ставка может составлять от 0 до 2,2 % (ст. 380 НК РФ). Ставки устанавливают региональные власти в пределах этих лимитов.

Законом от 27.11.2017 № 335-ФЗ предусмотрена также возможность введения дополнительных региональных льгот по движимому имуществу, с даты выпуска которого прошло не более трех лет, а также по имуществу, отнесенному к инновационному высокоэффективному оборудованию (регион сам решает, что к этой категории относится).

Если, рассматривать, к примеру, Новосибирску область, то налог на имущество регулируется Законом от 16.10.2003 № 142-ОЗ «О налогах и особенностях налогообложения отдельных категорий налогоплательщиков в Новосибирской области», и льгота в отношении движимого имущества пока не предусмотрена. Хотя до конца года еще время есть, будем «держать руку на пульсе» и следить за возможными изменениями.

А вот у наших соседей – красноярцев от налога на имущество освобождено абсолютно все имущество сельхозтоваропроизводителей, как движимое, так и недвижимое, независимо от применяемого режима налогообложения и прочих критериев (Закон Красноярского края от 08 ноября 2007 года № 3-674). Считаю, что как нашим законодателям, так и органам власти других регионов есть куда стремиться. Поэтому не забывайте следить за своими местными законами и их изменениями.

 

Так что готовимся к переходу на уплату налога на имущество с 01.01.2018, учитывая все тонкости и изменения законодательства, о которых мы рассказали выше. Первым отчетным периодом будет первый квартал 2018 г. (п. 2 ст. 379 НК РФ). На региональном уровне допускается отмена авансовых платежей в течение всего налогового периода на основании п. 6 ст. 382 НК РФ.

Сроки уплаты авансовых платежей и общей суммы налога также регулируются местным законодательством, но не позднее 30 календарных дней с даты окончания соответствующего отчетного периода, не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (ст. 383 НК РФ).

Например, региональным законом Новосибирской области от 16.10.2003 № 142-ОЗ предусмотрено, что от исчисления и уплаты авансовых платежей по итогам отчетного периода освобождаются сельскохозяйственные товаропроизводители при условии, что за предыдущий год в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) выращенной ими рыбы, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, составляет не менее 70 %.

Исходя из этого, сельхозтоваропроизводители Новосибирской области будут уплачивать только налог на имущество по итогам налогового периода. Но при этом обязанность отчитываться по авансовым платежам ежеквартально никто не отменял, Расчет по авансовому платежу подавать налогоплательщики все равно обязаны.

 

Далее разберемся, как правильно посчитать налогооблагаемую базу по налогу на имущество. В общем случае налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения ст. 375 НК РФ. Исключение составляют отдельные объекты недвижимого имущества, указанные в ст. 378.2 НК РФ. По ним налоговая база определяется в особом порядке на основе их кадастровой стоимости, поэтому при расчете среднегодовой стоимости имущества такие объекты не учитываются (п. 2 ст. 375, абз. 2 п. 4 ст. 376 НК РФ).

Все указанные в данной статье объекты мы перечислять не будем, поскольку в сельскохозяйственных организациях они не распространены, за исключением, может быть, подп. 4 п. 1 ст. 378.2 НК РФ - жилые дома и жилые помещения, которые не учитываются как основные средства. То есть это те объекты недвижимости, которые вы приняли на учет в качестве готовой продукции (когда строительство домов осуществляется собственными силами) или как товары (в случае, если организация приобретает жилье с целью дальнейшей перепродажи). По таким объектам налоговая база считается исходя из кадастровой стоимости.

Под среднегодовой стоимостью понимается как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества (без учета имущества, налоговая база в отношении которого определяется как его кадастровая стоимость) на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на количество месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу (п. 4 ст. 376 НК РФ).

 

 

Налоговая база для расчета авансовых платежей представляет собой как ¼ от средней остаточной стоимости имущества, определенной на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом (п. 4 ст. 376 НК РФ).

Например, ежемесячное сальдо по субсчетам 01-1 «Основные средства» и 02 -1 «Амортизация основных средств» по итогам первого квартала 2018 года по данным регистров бухгалтерского учета представлены в таблице 1. Исходя из остаточной стоимости на 1-е число каждого месяца в квартале, рассчитана средняя стоимость основных средств за отчетный период:

Таблица 1

Дата

Сальдо по субсчету 01-1

Сальдо по субсчету 02-1

Остаточная стоимость

На 01.01.2018

17 800 000

8 500 000

9 300 000

На 01.02.2018

17 800 000

8 600 000

9 200 000

На 01.03.2018

16 900 000

8 400 000

8 500 000

На 01.04.2018

17 100 000

8 600 000

8 500 000

ИТОГО

69 600 000

34 100 000

35 500 000

Средняя стоимость имущества для уплаты авансовых платежей

х

х

35 500 000/4 = 8 875 000

Сумма авансового платежа по налогу на имущество по ставке 2,2 %

х

х

8 875 000 * 2,2 = 195 250 руб.

 

При расчете облагаемой базы не забудьте исключать стоимость земельных участков (подп. 1 п. 4 ст. 375 НК РФ), а также имущество, которое относится к I и II амортизационным группам (со сроком полезного использования по Классификации основных средств до 3х лет включительно), и, конечно же, убираем льготное имущество в соответствии с п. 3 ст. 346.1 НК РФ. Просматриваем региональные льготы и ставки по налогу на имущество, исходя из этого приходим к конечной цифре по налогу на имущество, как за отчетные, так и за налоговый периоды.